ITPP2/4512-555/15/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 27 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy udziału we własności nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu... sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy udziału we własności nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą od dnia 11 października 2004 r. pod firmą A.-T. G. K. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, opłacając podatek dochodowy liniowy. Będąc czynnym "płatnikiem" VAT prowadzi ewidencję na potrzeby podatku od towarów i usług oraz ewidencję środków trwałych. Przychody z wynajmu lokali ujmował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i w ewidencji na potrzeby podatku od towarów i usług, podobnie jak wszelkie inne zdarzenia gospodarcze.

1. Przedmiotem działalności jest:

PKD 5123.Z Sprzedaż hurtowa żywych zwierząt,

PKD 51.21.Z Sprzedaż hurtowa zboża, nasion i pasz dla zwierząt,

PKD 51.8 Sprzedaż hurtowa maszyn, sprzętu i dodatkowego wyposażenia,

PKD 71.3 Wynajem maszyn i urządzeń,

PKD 70.20.Z Wynajem nieruchomości na własny rachunek.

W dniu 24 stycznia 2007 r. aktem notarialnym nabył Pan, wraz z małżonkami J. i J. S., w wysokości po #189; z całości (dla stron), we własności łącznej zabudowaną nieruchomość położoną w miejscowości S., o sposobie korzystania rola, nieużytek, budynki, o powierzchni "26.70,92 ha", dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW numer..., która składa się z następujących działek:

* nr... o pow. 0,1202 ha,

* nr... o pow. 26.5890 ha.

Na nieruchomości znajdują się m.in:

* cztery hale tuczu indyków o pow. użytkowej 4.700 m² i powierzchni zabudowy 5.100 m²,

* drogi wewnętrzne,

* studnia,

* ogrodzenie części zabudowanej nieruchomości.

Nieruchomość nabył Pan na cele działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą "A.T." G. K., wspólnie z drugim nabywcą - małżonkami J. i J. S. Nadmienił Pan, że wraz z Panem J. S. był wspólnikiem w spółce cywilnej "G. A. s.c G. K, J. S". Przed przystąpieniem do użytkowania nabytych nieruchomości we współwłasności łącznej wraz z drugim nabywcą - dokonał Pan umownego podziału nieruchomości:

* działka nr... o pow. 0,1202 ha do użytkowania wspólnego, jako że położona na tej działce droga dojazdowa umożliwia korzystanie z czterech hal tuczu indyków,

* po połowie co do gruntów rolnych - zawartych w działce nr... o pow. 26.5890 ha,

* z ww. czterech hal tuczu indyków wraz z drogami wewnętrznymi, każda ze stron po dwie hale w użytkowanie własne,

* pozostałe budowle, wraz z przyległymi gruntami, do użytkowania wspólnego.

Przy zakupie ww. nieruchomości sprzedający do aktu notarialnego dołączył wystawione faktury VAT, po połowie jej wartości nieruchomości na firmy:

* "A.- B" J.S.,

* "A.-T" G.K.

Faktury zawierały VAT w stawce podstawowej 22%, który to podatek każdy z nabywców miał prawo odliczyć.

Przedmiotowe nieruchomości nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych, a przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, z którego to prawa Pan nie skorzystał. Taki stan był w dniu zakupu nieruchomości.

Planuje Pan zbycie przedmiotowej nieruchomości, jako współwłasność łączną, za wynagrodzeniem do końca 2015 r. Do sprzedaży przystępuje również Pani J. S., jako wyłączna właścicielka drugiej części nieruchomości.

Pierwsze zasiedlenie obiektów, dokonane w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nastąpiło w dniu 10 października 2008 r. na podstawie umowy dzierżawy z dnia 1 października 2008 r. Dzierżawca był podatnikiem VAT.

Przedmiotem dzierżawy z Pana strony - od października 2008 r. do chwili obecnej - były dwie hale, wraz z gruntami i pozostałymi budowlami, które stanowiły łączną całość (ogrodzenie, drogi, studnia). Trzecią halę z czterech wydzierżawiał Pan J. S., czwarta nie była przedmiotem najmu - użytkowana na własne potrzeby.

Po wygaśnięciu umowy dzierżawy zawarł Pan następną umowę z kolejną firmą. Nie miało miejsca zawieranie umów podnajmu czy poddzierżawy. Umów dzierżawy z różnymi przedsiębiorstwami od momentu nabycia nieruchomości zawarł Pan kilka. Dzierżawcy byli podatnikami VAT.

Dzierżawa nieruchomości była i jest opodatkowana stawką podstawową.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przez okres posiadania przedmiotowej nieruchomości nie ponosił Pan żadnych nakładów inwestycyjnych.

W dacie zbycia nieruchomość obejmować będzie:

* prawo własności działek, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW numer...,

* działki nr... i nr....

Powierzchnia działek, które będą przedmiotem sprzedaży, wynosi łącznie - 6.3648 ha (z tego #189; Pana udziału, a #189; we władaniu innego podmiotu gospodarczego) i są to działki:

* nr... o pow. 0,1202 ha,

* nr... o pow. 6.3648 ha (działka ta została wydzielona z działki nr... o następującym rodzaju):

* grunty orne RIVa - 0.3366 ha,

* grunty orne RIVb - 3.4907 ha,

* grunty rolne zabudowane Br RIVb - 2.4173 ha.

Razem powierzchnia działek - 6.3648 ha (wg wypisu z rejestru gruntów z dnia 14 maja 2015 r.). Na przedmiotowych działkach znajdują się:

* nr...:

* studnia i droga dojazdowa,

* nr...:

* cztery hale tuczu indyków o pow. użytkowej 4.700 m² i o pow. zabudowy 5.100 m²,

* drogi wewnętrzne,

* ogrodzenie części zabudowanej nieruchomości.

Przedmiotowe działki o nr... i..., które zamierza Pan sprzedać, są zabudowane budynkami, budowlami lub ich częścią w rozumieniu prawa budowlanego.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy - działki nr... i... (w tym...) położone w obrębie ewidencyjnym Ś., jednostka ewidencyjna Ś. nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano dla tych działek decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rozumienie Pana i stosowanie przepisu prawa w przedstawionym przypadku jest właściwe i przysługuje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do dostawy:

Wszystkie obiekty budowlane wchodzące w skład nieruchomości są budynkami, budowlami lub ich częścią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki budowle lub ich części.

W oparciu o przepis ustawy, Pana zdaniem, sprzedaż nieruchomości (zdarzenie przyszłe) korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Niewątpliwie przez czynności podlegające opodatkowaniu należy rozumieć nie tylko dostawę, ale również najem, dzierżawę, leasing lub podobne czynności (umowy), które w rozumieniu przepisów ustawy stanowią odpłatne świadczenie usług. Z kolei pod pojęciem oddania do użytkowania należy rozumieć przekazanie budynków, budowli lub ich części ich nabywcy lub użytkownikowi do korzystania w sposób zgodny z zakresem przekazanych do nich praw. Nabywca, na rzecz którego przeniesiono prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, może w sposób dowolny dysponować tą nieruchomością, tj. może ją sprzedać, używać na własne potrzeby lub przekazać do użytkowania np. na podstawie umów najmu lub dzierżawy.

Podkreślić przy tym należy, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt, a następnie obiekt ten po wybudowaniu zostanie oddany do użytkowania na własne potrzeby tego podatnika (i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych) nie oznacza to, że obiekt taki został zasiedlony. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, które następuje jednak w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym, dostawa budynków i budowli nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w dniu 10 października 2008 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a przyszłą datą dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosowanie do treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 Kodeksu cywilnego).

Należy wskazać, że w przypadku współwłasności łącznej obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie lub w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą co najmniej 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt (jego część) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na postawie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że, co do zasady, grunt zabudowany będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. W sytuacji zatem, gdy dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że dostawa udziału we własności czterech hal tuczu indyków, studni, dróg i ogrodzenia korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dokonywana będzie po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy (trzy hale, studnia, drogi i ogrodzenia - najem od dnia 1 października 2008 r., jedna hala - sprzedaż opodatkowana w 2007 r.) i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 powołanej ustawy.

W konsekwencji - uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy - dostawa gruntu, na którym są posadowione ww. budynki i budowle, również będzie zwolniona od podatku.

Zauważyć jednak należy, że w odniesieniu do udziału w gruncie oznaczonym jako działka nr... zwolnienie od podatku - na podstawie art. 43 ust. 10 powołanej ustawy - będzie miało zastosowanie jedynie do tej jego części, która jest związana z posadowionymi na niej budynkami i budowlami. Natomiast dostawa pozostałej części udziału w tym gruncie korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, ale nie - jak Pan stwierdził - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, lecz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż działka ta nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy (nie istnieje plan zagospodarowania przestrzennego i nie wydano dla niej decyzji o warunkach zabudowy).

Wobec tego stanowisko całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejszą interpretację wydano na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, przy założeniu, że opisane obiekty, w momencie sprzedaży, będą stanowiły budynki i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.).

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.