ITPP2/4512-506/16-3/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 6 października 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

M. Sp. z o.o. w B. jest spółka komunalną, w 100% własnością Gminy B., powstałą przez wyodrębnienie części majątku Gminy B. Przedsiębiorstwo zajmuje się dwoma rodzajami działalności. Mianowicie produkcją i dystrybucją ciepła oraz prowadzeniem wysypiska wraz z utylizacja odpadów. W związku z budową w E. nowoczesnego zakładu utylizacji odpadów, Gminy E., P. i B. podjęły uchwałę o powołaniu międzygminnej spółki celowej dla zbiórki, magazynowania i utylizacji odpadów, w skład której gminy E., P. i B. wniosą majątek, na który składają się wysypiska odpadów w tych miejscowościach, w zamian za udziały w spółce międzygminnej. Ze strony B., ponieważ Gmina B. przekazała nieruchomości i ruchomości związane z wysypiskiem odpadów do spółki M. Sp. z o.o., w wykonaniu zobowiązania Gminy B., to Spółka wniesie do spółki międzygminnej składniki majątku związanego z wysypiskiem odpadów, stanowiące obecnie jej własność. Składniki te stanowią w ocenie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Składniki majątku związane z wysypiskiem odpadów w B. powiązane są tylko i wyłącznie ze sferą działalności Spółki dotyczącą prowadzenia wysypiska odpadów. Składniki te Spółka ma zamiar wnieść aportem jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa do Z. Sp. z o.o. z siedzibą w E., w zamian za udziały. Obecnie ta część majątku Spółki powiązana z działalnością w zakresie składowania i utylizacji odpadów, która w przyszłości ma stanowić aport została odpłatnie wydzierżawiona Z. Sp. z o.o., do którego w przyszłości nastąpi wniesienie tej części majątki w przekonaniu Wnioskodawcy stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W skład tej części wyodrębnionego mienia wchodzą:

Istotnym w dla oceny czy wymieniony zbiór rzeczy i wartości niematerialnych i prawnych stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa jest funkcjonowanie tego zbioru jako jednostki zdolnej do wykonywania działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy składowisko odpadów, w skład którego wchodzą nieruchomość zabudowana budynkami i budowlami, wraz z środkami trwałymi i wyposażeniem oraz infrastrukturą pozwalającą funkcjonować tak opisanemu zbiorowi w odrębnej strukturze gospodarczej, czego dowodem jest zawarta umowa dzierżawy tego majątku, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z § 5 umowy dzierżawy zawartej przez M. Sp. z o.o. w B. ze spółką Z. Sp. z o.o. w E., w celu prowadzenia zakładu zagospodarowania odpadów w B. spółka M. udzieliła urlopu bezpłatnego pracownikom zatrudnionym przy tej części jej działalności, a dzierżawca (Z. Sp. z o.o.), zobowiązał się do zatrudnienia tych pracowników. Ponadto Spółka zawarła i wykonuje umowy na dostawę mediów na tą część wyodrębnionego majątku będącego przedmiotem umowy dzierżawy. Wynika z tego że istnieją zobowiązania funkcjonalnie powiązane z tą częścią działalności gospodarczej.

Reasumując, w spółce istnieją dwa podstawowe zorganizowane i wyodrębnione części przedsiębiorstwa. Jedna dotycząca dostawy ciepła i druga dotycząca zagospodarowania odpadów. Obydwie części działalności są na tyle odmienne i wyodrębnione, że wymagają zupełnie innych środków produkcji do ich wykonywania. Część przedsiębiorstwa wyposażonego w infrastrukturę zajmująca się gospodarką odpadami została wydzierżawiona (wraz z niezbędnymi zasobami materialnymi, niematerialnymi i osobowymi) i w trakcie umowy dzierżawy wykonuje dotychczasowe zadania polegające na zagospodarowaniu odpadów. Cecha ta jako istotna dla odróżnienia przypadkowego zbioru składników majątkowych wyróżnia przedmiot dzierżawy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu cytowanych norm prawa podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku powiązane organizacyjnie i funkcjonalnie w zakład gospodarowania odpadami w Spółce M. w B., wydzierżawiony obecnie do Z. Sp. z o.o. w E., stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a ich zbycie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe uzasadnienie, przedstawiony stan faktyczny składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i ich zbycie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, za pomocą których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe pełnią w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (w jakim stopniu stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale celowym i wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem takich składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Nie jest istotne wyczerpanie zespołu składników w niej określonych (w rozumieniu art. 55¹ k.c.), z uwagi na to, że każde przedsiębiorstwo i jego zorganizowana część ma swoją wyłączną specyfikę. Jeżeli przenoszone składniki umożliwią prowadzenie dalszej działalności w takim samym zakresie, bez konieczności pozyskiwania dodatkowych środków i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, to stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (LEX nr 1226996) z dnia 21 czerwca 2012 r., wyrażono pogląd, że "wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe, o którym mowa w art. 2 ust. 27e u.p.t.u. nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa".

Natomiast wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11 (LEX nr 1126140), stwierdzono, że "przepis art. 6 ust. 1 u.p.t.u. dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału. Zatem, w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienia zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług".

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1383/10 (LEX nr 1053441), Sąd uznał, że "dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych."

Aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych był zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu u.p.t.u., wystarczy samodzielne wykonywanie jego zadań gospodarczych. Korzystanie z usług zewnętrznych w zakresie obsługi informatycznej, rachunkowej, finansowej i kadrowej nie ma wpływu na niezależność funkcjonowania.

Przytoczone poglądy zarówno doktryny jak i judykatury wskazują, że w każdym konkretnym podatkowo-prawnym stanie faktycznym, oceniając czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa podstawowym elementem jaki należy brać pod uwagę nie jest powiązanie zbioru wartości materialnych i niematerialnych w sposób funkcjonalny i organizacyjny, ale takie powiązane które potencjalnie umożliwia wyodrębnionemu zbiorowi składników prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stoi na przeszkodzie uznanie zbioru składników materialnych i niematerialnych za zorganizowana część przedsiębiorstwa brak zobowiązań i obsługi administracyjnej, o ile posiada potencjalną zdolność ekonomiczną powadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy opisany w stanie faktycznym zespół składników materialnych, niematerialnych i osobowych jest funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębniony oraz posiada zdolność do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej, a w związku z tym stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.