ITPP2/4512-466/15/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do zwrotu podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji służącej działalności gospodarczej - jest prawidłowe,

* warunków koniecznych do uzyskania tego zwrotu w terminie krótszym niż 180 dni - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji służącej działalności gospodarczej oraz warunków koniecznych do uzyskania tego zwrotu w terminie krótszym niż 180 dni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 2 kwietnia 2015 r. rozpoczęła Pani działalność gospodarczą polegającą głównie na sprzedaży detalicznej w sklepie spożywczo-przemysłowym, dekoracjach okolicznościowych i innych działaniach wg PKD, które będą rozwijane w miarę możliwości finansowej firmy. Działalność rozlicza Pani jako czynny podatnik VAT. Działalność została założona w efekcie rozpoczętej budowy sklepu spożywczo-przemysłowego od kwietnia 2014 r. Inwestycja została pozytywnie zaopiniowana przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, w ramach pomocy dla Tworzenia i Rozwoju Mikroprzedsiębiorstw, z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Dzięki temu stara się Pani o refundację części kosztów z dofinansowania, po zakończeniu całej inwestycji. Faktury w ramach realizacji inwestycji przed założeniem działalności były sporządzane na Panią wraz z uwzględnieniem numeru pesel i adresu zameldowania.

W ramach powyższego przedsięwzięcia zostało zaciągnięte zobowiązanie, które miało pokryć większą część kosztów budowy i wyposażenia sklepu. Jednakże budowa sklepu wydłużyła się z powodu braku wystarczających środków. Budowa sklepu pozwoli na stworzenie miejsca pracy (samozatrudnienie), które ma generować przychód oraz zyski. Zyski w firmie pozwolą na rozwój innych ambitnych działań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, których treść sformułowano w uzupełnieniu wniosku.

* Czy realizując swoją inwestycję, ponosząc koszty, mając możliwość ich refundacji przez ARiMR, może się Pani starać o zwrot zapłaconego podatku.

* Jakie dokumenty dodatkowe powinna Pani przedłożyć, aby ubiegać się o zwrot podatku w terminie szybszym niż 180 dni.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, realizując inwestycję budowy sklepu, który ma generować zysk, może starać się o zwrot podatku. Całość poniesionych kosztów jest wynikiem stworzenia miejsca pracy i rozwoju firmy.

Odnośnie warunków do uzyskania zwrotu w terminie krótszym niż 180 dni uważa Pani, że powinna przedłożyć dokumenty potwierdzające poniesione koszty z tytułu budowy i wyposażenia sklepu (faktury i umowy kupna-sprzedaży), potwierdzenie przyznania środków z ARiMR w formie kopii umowy o przyznanie środków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji służącej działalności gospodarczej,

* nieprawidłowe - w zakresie warunków koniecznych do uzyskania tego zwrotu w terminie skróconym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Na podstawie art. 86 ust. 19 ustawy, jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Według ust. 2 ww. artykułu, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia (art. 87 ust. 2a ustawy).

Stosownie do art. 87 ust. 4a ustawy, zabezpieczenie majątkowe, o którym mowa w ust. 2a, może być złożone w formie:

Według ust. 4b tego artykułu, zabezpieczenie majątkowe, o którym mowa w ust. 2a, dotyczące zwrotu podatku w wysokości nie większej niż wyrażonej w złotych kwocie odpowiadającej równowartości 1000 euro, może być złożone w formie weksla. Przeliczenia kwoty wyrażonej w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy okresu rozliczeniowego, którego dotyczy zwrot podatku, w zaokrągleniu do pełnych złotych.

Do zabezpieczeń majątkowych, o których mowa w ust. 2a, przepisy art. 33e-33g Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 87 ust. 4c ustawy).

Naczelnik urzędu skarbowego odmawia przyjęcia zabezpieczenia, jeżeli stwierdzi, że złożone zabezpieczenie:

Zabezpieczenie majątkowe zostaje zwolnione w dniu następującym po dniu:

Zgodnie z ust. 5a omawianego artykułu, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z poglądem prezentowanym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, prowadzenie działalności gospodarczej obejmuje także podjęcie czynności przygotowawczych w celu jej faktycznego uruchomienia (rozpoczęcia). Na przykład w orzeczeniu z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C-268/83 (E.A. Rompelman v. Minister van Financiën) TSUE stwierdził: "(...) nie należy robić rozróżnienia pomiędzy różnymi formami prawnymi, które mogą przyjmować czynności przygotowawcze, szczególnie między

nabyciem prawa do przyszłego zakupu nieruchomości a rzeczywistym nabyciem tej nieruchomości. Ponadto zasada mówiąca, że w przypadku obciążenia podatkiem działalności gospodarczej VAT powinien być neutralny, wymaga, aby pierwszy wydatek inwestycyjny dokonany w celu i z założeniem rozpoczęcia czynności gospodarczej był traktowany jako działalność gospodarcza. W sprzeczności z tą zasadą byłoby założenie, że działalność taka rozpoczyna się dopiero z chwilą, gdy nieruchomość jest rzeczywiście użytkowana w ramach działalności gospodarczej, tj. z chwilą, gdy zaczyna ona przynosić opodatkowany zysk. (...) Nawet w przypadku gdy podatek naliczony zapłacony dla transakcji przygotowawczych zostaje zwrócony po rozpoczęciu rzeczywistego użytkowania nieruchomości, wydatek ten, który bywa znaczny, obciążałby nieruchomość w okresie między pierwszym wydatkiem inwestycyjnym a rozpoczęciem użytkowania. Stąd osoba dokonująca transakcji inwestycyjnej ściśle związanej z przyszłym wykorzystaniem nieruchomości w celach gospodarczych i niezbędnej dla tego celu powinna być traktowana jako podatnik w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy."

Podobnie w orzeczeniu z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 (INZO v. Belgian State) TSUE uznał, że za działalność gospodarczą można uznać zlecenie analizy opłacalności przyszłej działalności nawet w przypadku gdy nie została ona następnie podjęta, a podmiot został zlikwidowany.

Mając zatem na względzie orzecznictwo TSUE oraz zasadę neutralności podatku stwierdzić należy, że nawet jeśli wydatki inwestycyjne poniesione są przed faktycznym rozpoczęciem działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych), w celu uruchomienia tej działalności, przesądzają one o fakcie jej prowadzenia, nadając podmiotowi status podatnika VAT. W związku z tym ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, które zostały dokonane w celu przyszłego wykonywania działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy ma Pani prawo do zwrotu podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia towarów i usług w związku z budową sklepu, gdyż przedstawione okoliczności wskazują, że ww. budowa będzie służyć wykonywaniu działalności opodatkowanej. Co do zasady przysługuje Pani prawo zwrotu ww. podatku w terminie 180 dni, pod warunkiem złożenia - wraz z deklaracją podatkową - umotywowanego wniosku.

Przy spełnieniu dodatkowych warunków może Pani starać się o zwrot tego podatku w terminie wynoszącym 60 dni. W tym celu winna Pani złożyć pisemny wniosek o zwrot podatku w terminie 60 dni, a także zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu, w jednej z form wymienionych w art. 87 ust. 4a ustawy, tj.

* gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej,

* poręczenia banku,

* weksla z poręczeniem wekslowym banku,

* czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku,

* papierów wartościowych na okaziciela,

Jeśli wysokość wnioskowanego zwrotu nie przekroczy kwoty stanowiącej równowartość 1000 euro (według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy okresu rozliczeniowego, którego dotyczy zwrot), zabezpieczenie majątkowe może być złożone w formie weksla.

Wobec powyższego, w zakresie warunków wymaganych do uzyskania zwrotu w terminie skróconym, Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.