ITPP2/4512-349/15/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako rolnik ryczałtowy, nieprowadzący działalności gospodarczej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności i Informacji Gospodarczej, niebędący płatnikiem podatku VAT jest Pan właścicielem nieruchomości. W dniu 8 lipca 2008 r. została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości przewidująca, że umowa przenosząca własność (przyrzeczona) zostanie zawarta po uchwaleniu przez właściwą radę miejską planu zagospodarowania przestrzennego, opracowanego na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), zgodnie z którym przedmiotowa nieruchomość zostanie przeznaczona pod budownictwo przemysłowe umożliwiające budowę elektrowni cieplnej. Strony przewidziały jednocześnie możliwość zawarcia umowy przenoszącej własność (przyrzeczonej) jeszcze przed uchwaleniem ww. planu zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotowa nieruchomość jest obecnie wykorzystywana dla celów rolniczych (pod uprawy) i taki stan rzeczy trwać będzie do czasu ewentualnego zawarcia umowy przenoszącej własność (przyrzeczonej). Ponadto kupujący, na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej, odpłatnie dysponuje przedmiotem umowy na cele budowlane, tj. dla prac związanych z przygotowaniem inwestycji do realizacji, w tym dla przeprowadzenia badań geologicznych gruntu i pomiarów geodezyjnych.

Przedmiot umowy stanowi niezabudowana nieruchomość gruntowa, która w momencie zawarcia umowy przedwstępnej objęta była studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy, zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 31 marca 2005 r., zgodnie z którym przeznaczona była na cele rolne oraz do zalesienia. Nieruchomość nabyta została przez Pana w 2007 r. i wykorzystywana jest zgodnie z przeznaczeniem (pod uprawy). Obecnie przedmiotowa nieruchomość gruntowa objęta jest studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 22 stycznia 2014 r., zgodnie z którym przeznaczona została pod elektrownię gazową. W dniu 24 września 2014 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy. Zgodnie z planowanymi zmianami przedmiotowa nieruchomość ma być przeznaczona pod elektrownię węglową. Nieruchomość, która ma stanowić przedmiot umowy przenoszącej własność (przyrzeczonej) nie wyczerpuje całego areału wchodzącego w skład prowadzonego przez Pana gospodarstwa rolnego. W odniesieniu do ww. gruntu nie została i nie zostanie wydana do momentu zbycia decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu przedmiotowej sprzedaży nieruchomości powstanie zobowiązanie w VAT, czy też sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT lub będzie z tego podatku zwolniona, przy założeniu, że sprzedaż nieruchomości nastąpi po uchwaleniu przez właściwą radę miejską planu zagospodarowania przestrzennego opracowanego zgodnie z ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), zgodnie z którym przedmiotowa nieruchomość zostanie przeznaczona pod budownictwo przemysłowe umożliwiające budowę elektrowni cieplnej, bądź też przed podjęciem takiej uchwały.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać go za podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i sprzeda Pan nieruchomość związaną ze swoją działalnością rolniczą. Zbycie nieruchomości nastąpi jednakże po uchwaleniu przez właściwą radę miejską planu zagospodarowania przestrzennego, w którym przedmiotowe nieruchomości zostaną przeznaczone pod budownictwo przemysłowe umożliwiające budowę elektrowni cieplnej, bądź też przed podjęciem takiej uchwały, jednakże z treści czynności wynika, że w związku ze sprzedażą ma ona być przeznaczona pod zabudowę. Tym samym nie ma podstaw do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że jakkolwiek przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest dla celów rolniczych (pod uprawy), to kupujący, na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej, odpłatnie dysponuje przedmiotem umowy na cele budowlane, tj. dla prac związanych z przygotowaniem inwestycji do realizacji, w tym dla przeprowadzenia badań geologicznych gruntu i pomiarów geodezyjnych.

Mając powyższe na względzie, z tytułu przedmiotowej sprzedaży nieruchomości powstanie zobowiązanie w VAT, przy założeniu, że sprzedaż nieruchomości nastąpi po uchwaleniu przez właściwą radę miejską planu zagospodarowania przestrzennego opracowanego zgodnie z ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r., zgodnie z którym przedmiotowa nieruchomość zostanie przeznaczona pod budownictwo przemysłowe umożliwiające budowę elektrowni cieplnej, bądź też przed podjęciem takiej uchwały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do brzmienia art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle powyższego grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na podstawie ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi ust. 2 tego artykułu, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro niezabudowaną nieruchomość gruntową, o której mowa we wniosku, oddał Pan kupującemu na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej, do odpłatnego dysponowania na cele budowlane, to w przypadku jej sprzedaży wystąpi Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, planowana czynność nie będzie wyłączona z opodatkowania, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości gruntowej nastąpi przed uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przewidującego jej przeznaczenie pod zabudowę i dla nieruchomości tej na dzień sprzedaży nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - wbrew Pana stanowisku - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jej przedmiotem nie będzie bowiem teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast w przypadku gdy sprzedaż działki gruntu zostanie dokonana po uchwaleniu ww. planu, przewidującego jej przeznaczenie pod zabudowę - jak słusznie Pan zauważył - nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Sprzedaż ta nie będzie także objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, o ile nie była ona wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej, tj. w przypadku gdy odpłatne udostępnianie jej przez Pana kupującemu było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W takim przypadku będzie opodatkowana 23% stawką podatku, gdyż jej przedmiotem będzie teren budowlany. Natomiast w sytuacji, gdy działka była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej, tj. odpłatne udostępnianie działki korzystało ze zwolnienia od podatku (ze względu na nieprzekroczenie limitu obrotów), jej sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Prezentując stanowisko wskazał Pan, że czynność sprzedaży nieruchomości spowoduje powstanie zobowiązania w VAT, niezależnie od tego, czy sprzedaż nastąpi przed, czy po uchwaleniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wobec czego oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.