ITPP2/4512-215/15/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2015 r. (data wpływu), w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku wykazanego w związku z likwidacją działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 maja 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku wykazanego w związku z likwidacją działalności gospodarczej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W październiku 2007 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności, którą "zamknął" w dniu 16 grudnia 2014 r. Działalność polegała na wykonywaniu usług budowlanych i montażu kominków. W 2013 r. na prywatnej działce rozpoczął Pan budowę obiektu warsztatowo-magazynowego. Część warsztatowa budynku została oddana do użytkowania w sierpniu 2014 r., jest to więc inwestycja zakończona. Część magazynowa jest w trakcie budowy. Po "zamknięciu" działalności sporządził Pan spis środków trwałych - budynek warsztatowy i spis materiałów wykorzystywanych do inwestycji w trakcie budowy, ponieważ odliczył VAT od faktur dokumentujących nabycie materiałów wykorzystywanych do budowy. Z dniem 1 marca 2015 r. wznowił Pan działalność.

Intencją złożenia wniosku jest chęć uzyskania interpretacji indywidualnej " w celu nie płacenia odliczonego VAT-u".

Działalność została najpierw zawieszona, ale po namowie urzędnika Urzędu Pracy doradzającego, że po zamknięciu działalności będzie Panu przysługiwał zasiłek dla bezrobotnych, postanowił Pan zmienić status z "zawieszenia na zamknięcie firmy". W momencie zamknięcia "działalność była o krok od bankructwa, ten krok ochronił mnie od niego". Po zamknięciu działalności nie otrzymał Pan kolejnych zleceń i wstrzymał prace związane z budową budynku magazynowego. Nie otrzymał zaliczek na poczet nowych zleceń. Dopiero pod koniec lutego "telefon zaczął znowu dzwonić" i otrzymał Pan nowe zlecenia. To spowodowało, że w dniu 1 marca 2015 r. otworzył Pan ponownie działalność. Czasami dokonywał Pan zakupów materiałów, ale bez faktury (tylko na paragon). W spisie z natury wykazał Pan materiały, które posłużyły do budowy warsztatu, który już funkcjonuje od sierpnia 2014 r. i osobno budynku magazynowego, który jest jeszcze w trakcie budowy.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano pytanie.

Czy musi Pan oddać odliczony VAT za materiały budowlane, które posłużyły do budowy warsztatu, który już użytkuje od sierpnia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien oddać odliczonego podatku od towarów i usług, ponieważ zamknął firmę na okres zimy i miał zamiar, po najcięższym dla budownictwa okresie, otworzyć ją ponownie. Powtórnie wskazał Pan, że działalność najpierw zawiesił ale po namowie urzędnika Urzędu Pracy "zmienił wniosek na zamknięcie". Dzięki temu otrzymał zasiłek dla bezrobotnych. Od 1 marca 2015 r. wznowił Pan działalność i ma trochę zleceń. Negatywne rozpatrzenie Pana sprawy spowoduje, że będzie musiał ponownie ją zamknąć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przepisu tego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Kwestie dotyczące korekty podatku naliczonego regulują przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie ust. 7a przywołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z ustępem 4 cytowanego artykułu, przepis ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do postanowień ust. 5 tegoż artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Z ust. 6 tego artykułu wynika, że obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Jak stanowi ust. 9 ww. artykułu, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli w wyniku podjętych czynności sprawdzających okaże się, że podatnik nie istnieje lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem.

Analiza powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że zawieszenie działalności gospodarczej samo w sobie nie stanowi zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika. Podatnik, który zawiesza prowadzenie działalności gospodarczej na pewien czas, nadal pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług, z tym że w okresie zawieszenia wykonywania działalności nie prowadzi aktywnej działalności. Zgłoszenie zawieszenia działalności gospodarczej nie oznacza zatem ustania bytu przedsiębiorcy, a jedynie przerwę w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzoną od 2007 r. działalność gospodarczą, początkowo Pan zwiesił, jednak po uwzględnieniu sugestii urzędnika Urzędu Pracy dokonał w grudnia 2014 r. jej likwidacji. Należy wskazać, że wykreślenie z rejestru podatników VAT następuje automatycznie na skutek wykreślenia z Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej. Z przywołanych regulacji prawnych wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez Pana towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku do których przysługiwało Panu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru. W przypadku zatem zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony, muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie. Towary, które nie spełniają ww. warunku, nie podlegają w takiej sytuacji opodatkowaniu.

Zauważyć należy, że opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

Zaprzestając zatem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną, ciążą obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ust. 1 pkt 2 i 5 ustawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak Pan wskazał - w momencie zaprzestania działalności gospodarczej w grudniu 2014 r., planował dokonać jej wznowienia na wiosnę, sporadycznie dokonując w tym czasie zakupu materiałów, to rzeczywistym Pana zamiarem było zawieszenie działalności gospodarczej. Jednakże w sytuacji sporządzenia przez Pana spisu z natury towarów, w którym - jak wynika z treści wniosku - wymienił budynek warsztatowy i materiały wykorzystywane do budowy budynku magazynowego, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zobowiązany był Pan do ich opodatkowania i zapłaty wykazanej w deklaracji kwoty podlegającej wpłacie.

Niezależnie od powyższego należy jednak wskazać, że skoro w marcu 2015 r. ponownie rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej, to ma prawo, stosując regulacje zawarte w art. 91 ustawy, do skorygowania podatku naliczonego wynikającego z zakupów ponoszonych na budowę części warsztatowej (oddanej już do użytkowania) i części magazynowej (będącej w trakcie budowy), o ile budynek już użytkowany, jak i będący w trakcie budowy wykorzystywany jest/będzie w prowadzonej obecnie opodatkowanej działalności gospodarczej.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja nie zawiera oceny prawidłowości uwzględnienia ww. zakupów w sporządzonym spisie z natury

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.