ITPP2/4512-1104/15/AD - VAT w zakresie zwolnienia od podatku opłat z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #61485; przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 26 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku opłat z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku opłat z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego utworzony został na podstawie Zarządzenia nr (...) Wojewody. Uchwałą z dnia 25 października 2011 r. Sejmik Województwa nadał statut Wojewódzkiemu Ośrodkowi Ruchu Drogowego, na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym.

Zgodnie z nadanym statutem Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego (w dalszej części zwany w skrócie WORD), jest samorządową wojewódzką osobą prawną, w rozumieniu ustawy o samorządzie województwa i zgodnie z § 3 ust. 1 statutu uprawniony jest do przeprowadzenia egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami.

Z zapisu § 3 ust. 2 wynika, że WORD wykonuje również zadania z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego, a w szczególności:

* szkolnej edukacji motoryzacyjnej (§ 3 ust. 2.1 statutu),

* edukacji kierowców, instruktorów i egzaminatorów (§ 3 ust. 2.3 statutu),

* komunikacji ze społeczeństwem (§ 3 ust. 2.3 statutu).

Zgodnie z § 3 ust. 3 statutu, WORD prowadzi działalność szkoleniową realizowaną w formie szkoleń i kursów m.in..:

* szkolenia kandydatów na instruktorów i egzaminatorów,

* szkolenia dokształcające kierowców wykonujących transport drogowy,

* szkolenia diagnostów,

* szkolenia kierowców przewożących towary niebezpieczne,

* szkolenia kierowców naruszających przepisy ruchu drogowego,

* szkolenia kierowców wykonujących transport drogowy taksówką,

* szkolenia kierowania ruchem drogowym,

* szkolenia osób ubiegających się o certyfikat kompetencji zawodowych przewoźnika,

* prowadzenie kursów kwalifikacyjnych dla kandydatów na egzaminatorów,

* i inne szkolenia i kursy wynikające z potrzeb rynku i przepisów prawa.

Ponadto zgodnie z § 3 ust. 4 statutu, WORD realizuje również inną działalność gospodarczą, m.in. w zakresie:

* działalności transportowej,

* wynajmu pojazdów, pomieszczeń, terenów i urządzeń,

* prowadzenia działalności w zakresie usług medycznych i psychologicznych,

W ramach prowadzonej działalności opisanej w § 3 statutu, część wykonywanych zadań została nałożona na WORD (tak jak na inne podobnie działające ośrodki ruchu drogowego), powszechnie obowiązującymi przepisami prawa.

Są to następujące obowiązki:

WORD jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem od towarów i usług, świadczy usługi, które znajdują się poza zakresem opodatkowania VAT. Są to zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, wykonywane wyłącznie przez ośrodki ruchu drogowego, w tym WORD (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT)

Do zadań tych należą:

* prowadzenie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami,

* szkolenie dla kierowco naruszających przepisy ruchu drogowego,

* szkolenie dla osób kierujących ruchem drogowym,

* szkolenie kandydatów na egzaminatorów osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami,

* kurs dokształcający w zakresie bezpieczeństwa ruchu drogowego.

Ponadto WORD prowadzi działalność szkoleniową w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, które są zwolnione z podatku VAT (art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy).

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych WORD dokonuje szeregu transakcji opodatkowanych VAT, m.in.:

* wynajmu pomieszczeń, sal szkoleniowych,

* wynajmu placu manewrowego,

* badań psychologicznych,

* szkoleń, które nie wynikają z odrębnych przepisów.

WORD wykonując tzw. działalność mieszaną stosuje proporcję odliczenia VAT w odniesieniu do poniesionych kosztów, do których nie jest możliwe dokonanie bezpośredniej alokacji do danej kategorii sprzedaży. Do wydatków takich należą w szczególności koszty ogólne związane ze sferą administracyjną, utrzymaniem budynków, posesji (np. energia elektryczna, energia cieplna, wywóz nieczystości, usługi sprzątania, usługi ochrony, zakup materiałów biurowych, usługi telekomunikacyjne, koszty remontów i inwestycji).

WORD w 2016 r. ma zamiar rozpocząć budowę Ośrodka Doskonalenia Techniki Jazdy stopnia wyższego (dalej: ODTJ). W tym celu Ośrodek zwrócił się do Prezydenta Miasta o przekazanie działki nr (...) znajdującej się w obrębie (...) i graniczącej z działką nr (...), która jest w posiadaniu WORD. Utworzenie ODTJ pozwoliłoby na prowadzenie praktycznych szkoleń w zakresie zagrożeń w ruchu drogowym oraz pełną realizację zadań wynikających z art. 93-95 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. Nr 30, poz. 151, z późn. zm.) oraz wydanego na tej podstawie rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 17 czerwca 2013 r. w sprawie kursu dokształcającego w zakresie bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz praktycznego szkolenia w zakresie zagrożeń w ruchu drogowym. ODTJ będzie również służył mieszkańcom miasta i jego okolic w zakresie doskonalenia umiejętności w kierowaniu pojazdami poprzez zawieranie umów cywilnoprawnych innych niż w ww. przepisach, a więc w warunkach zwykłej działalności gospodarczej.

W dniu 27 października 2015 r. Prezydent Miasta ogłosił wykaz nieruchomości przeznaczonych do zbycia w drodze przetargu. Nieruchomość, którą chciałby nabyć WORD, położona jest przy ul. X., składa się z działki ewidencyjnej nr (...) o pow. 3,1704 ha w obrębie (...).

Z przedstawionego opisu i przeznaczenia nieruchomości wynika, że:

Prezydent ustalił pierwszą opłatę z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości w wysokości 25% ceny działki osiągniętej w przetargu oraz opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego przedmiotowej działki w wysokości 3% ceny działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Czy dostawa w postaci oddania niezabudowanej działki nr (...) obręb (...) w użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też jest zwolniona.

* Jeżeli powyższa dostawa podlega opodatkowaniu, czy WORD będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od opłaty za użytkowanie wieczyste w oparciu o proporcję sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług' opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast art. 7 ust. 1 stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i uslug.

Ustawodawca w treści ustawy przewidział jednak możliwość zwolnienia od podatki. Jednym z takich przypadków jest art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z wprowadzoną w dniu 1 kwietnia 2013 r. definicją terenów budowlanych należy przez nie rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W niniejszej sprawie niezabudowana działka nie jest objęta żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a także nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu obejmująca ww. nieruchomość. W ewidencji gruntów działka ta oznaczona jest jako klasa RIVa o pow. 2,9360 ha oraz rowy oznaczone jako W o pow. 0,2344 ha.

Mając powyższe na uwadze, a w szczególności obowiązującą obecnie definicję terenów budowlanych, zdaniem WORD, w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miało zwolnienie pierwszej opłaty oraz opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego przewidziane w art. 43 pkt 9 ustawy, gdyż przedmiotem dostawy (w tym przypadku oddania w użytkowanie wieczyste) będzie teren niezabudowany inny niż teren budowlany.

W odniesieniu do pytania 2 WORD stwierdził, że zostaje zadane z ostrożności, zakładając ewentualne stanowisko, iż w sytuacji opisanej w pytaniu 1 podatek VAT powinien być naliczony.

Wówczas WORD będzie mógł odliczyć ewentualnie naliczony VAT z tytułu użytkowania wieczystego w oparciu o proporcję sprzedaży. Na gruncie, który oddany będzie w użytkowanie wieczyste, ma powstać ODTJ, na którym realizowane będą praktyczne szkolenia w zakresie:

Praktyczne zajęcia w ramach szkoleń wskazane powyżej stanowić będą kształcenia zawodowe lub przekwalifikowanie i jako takie będą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

ODTJ wykorzystywany będzie również w celach komercyjnych. Wszystkie zajęcia praktyczne będą miały charakter indywidualny, przygotowywany pod kątem potrzeb, które każdorazowo wytyczane będą dla określonych grup, dla konkretnego klienta korporacyjnego, flotowego, czy indywidualnych osób, m.in. będą to szkolenia doskonalące z techniki i taktyki bezpiecznej jazdy dla osób posiadających uprawnienia do kierowania pojazdem silnikowym:

* szkolenie "B.",

* szkolenie osób nie prowadzących pojazd od dłuższego czasu, mające na celu sprawdzenie i odtworzenie kwalifikacji,

* szkolenie "B.",

* otwarte imprezy okolicznościowe,

* eventy motoryzacyjne,

* B. i inne.

Zdaniem WORD, w związku ze sprzedażą usług, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uzasadnionym będzie częściowe odliczenie podatku naliczonego w przypadku opodatkowania gruntu oddanego w użytkowanie wieczyste. Odliczenie odbyłoby się z uwzględnieniem proporcji ustalonych w WORD w związku ze sprzedażą zwolnioną oraz opodatkowaną z uwzględnieniem proporcji obowiązującej w momencie sprzedaży usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie lub w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, które stanowią tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

W świetle art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774), za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

W świetle ust. 2 ww. artykułu, pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Na podstawie ust. 3 cyt. artykułu, pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego (art. 71 ust. 4 ustawy).

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z treści art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Według treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że opłaty z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego gruntu na rzecz WORD korzystać będą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, o ile - jak wskazano w uzupełnieniu wniosku - dla tego gruntu na dzień tego ustanowienia nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i nie będzie przeznaczony w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. W konsekwencji, w przypadku otrzymania przez WORD faktury z naliczonym podatkiem nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia tego podatku.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego między innymi wynika, że nieruchomość na dzień sprzedaży nie będzie terenem budowlanym, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Jednocześnie mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest podmiot nabywający nieruchomość, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla sprzedającego, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.