ITPP2/4512-1067/15/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniach 31 grudnia 2015 r. i 11 stycznia 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych za pomocą kart serwisowych (paliwowych) - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 31 grudnia 2015 r. oraz 11 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych za pomocą kart serwisowych (paliwowych).

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i zajmuje się między innymi świadczeniem usług drogowego transportu towarowego. W dniu 20 sierpnia 2015 r. zawarła umowę z przedsiębiorstwem U. P. Sp. z o.o. o wydanie i użytkowanie kart serwisowych (paliwowych). Zgodnie z tą umową i Ogólnymi Zasadami Użytkowania, stanowiącymi integralną część umowy, karty te upoważniają Spółkę do bezgotówkowego zakupu na stacjach paliwowych (punktach akceptacji) paliwa i akcesoriów do samochodów oraz korzystania z dróg i autostrad. Zakupione za pomocą kart serwisowych (paliwowych) towary i usługi do momentu zapłaty zobowiązania pozostają własnością U. P. Sp. z o.o. Również wszelkie reklamacje oraz nieprawidłowości związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są bezpośrednio do niej. Dwa razy w miesiącu spółka U. P. wystawia fakturę obejmującą wszystkie zakupy przeprowadzone w tych okresach za pośrednictwem kart paliwowych. Podmiot ten posiada koncesję na obrót paliwami płynnymi (olejem napędowym). Ponadto, negocjuje (ustala) z bezpośrednimi sprzedawcami odrębne ceny na towary i usługi dla użytkowników kart serwisowych (paliwowych).

Spółka wykorzystuje karty serwisowe (paliwowe) wyłącznie do zakupu paliwa oraz innych towarów i usług do ciągników siodłowych (transportu drogowego). Nabywane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez U. P. Sp. z o.o. za nabycie towarów i usług od podmiotów akceptujących płatności kartami paliwowymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako czynny podatnik VAT wykonujący wyłącznie czynności opodatkowane, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez spółkę U. P. za nabywane za pośrednictwem kart paliwowych towary i usługi.

Występujący w Spółce i opisany schemat transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych w pełni odpowiada modelowi transakcji łańcuchowej, zgodnej z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Ponadto, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka U. P. ma wpływ na istotne elementy transakcji dokonywanych za pośrednictwem kart paliwowych (serwisowych), a więc rozporządza nabywanymi i sprzedawanymi towarami jak właściciel.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Stosownie do art. 2 pkt 34 cyt. ustawy, przez pojazdy samochodowe, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), użyte w ustawie określenie pojazd samochodowy oznacza pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

W świetle pkt 42a ww. artykułu, określenie ciągnik samochodowy oznacza - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie wyłącznie do ciągnięcia przyczepy; określenie to obejmuje ciągnik siodłowy i ciągnik balastowy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, iż towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmiot pośredniczący w ogóle nie wchodzi w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku od towarów i usług - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest to, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie - przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, należy przyjąć, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według regulacji ust. 2a powyższego artykułu, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wskazano we wniosku - nabyte przy pomocy kart serwisowych (paliwowych) towary i usługi dotyczą ciągników siodłowych wykorzystywanych wyłącznie do czynności opodatkowanych (w zakresie transportu drogowego), to Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez U. P. Sp. z o.o. - która ma wpływ na cenę nabywanych towarów i usług, obciążana jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych oraz posiada koncesję na obrót paliwami - pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie tut. organ informuje, że w związku z faktem, że stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka, jako podmiot nabywający towary i usługi przy wykorzystaniu kart paliwowych, zaznacza się, że interpretacja nie ma mocy wiążącej dla U. P. Sp. z o.o. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ww. podmiot, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, może wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.