ITPP2/443-999a/13/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży w przypadku wydatków związanych jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcji, jaką należy zastosować przy dokonywaniu korekty nieodliczonej kwoty podatku naliczonego, nieuwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży czynności wyłączonych z zakresu regulacji VAT, braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT oraz okresu rozliczeniowego, za który należy dokonać korekt deklaracji podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 19 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży w przypadku wydatków związanych jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcji, jaką należy zastosować przy dokonywaniu korekty nieodliczonej kwoty podatku naliczonego, nieuwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży czynności wyłączonych z zakresu regulacji VAT, braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT oraz okresu rozliczeniowego, za który należy dokonać korekt deklaracji podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana w ramach reżimu publicznoprawnego, niemniej wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W ramach czynności wykonywanych przez Gminę wyróżnić można:

A. Transakcje opodatkowane według odpowiednich stawek podatku.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które Gmina wykonuje lub planuje wykonywać, to przykładowo:

* sprzedaż/wydzierżawianie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę);

* oddanie w użytkowanie wieczyste/służebność nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę);

* sprzedaż wieczystego użytkowania;>/li>

* wynajem lokali użytkowych;

* wynajem części lub całości obiektów gminnych;

* świadczenie usług promocyjno-reklamowych;

* służebność przesyłu.

B. Transakcje zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przykładowe czynności zwolnione od podatku to:

* sprzedaż tzw. "starszych/używanych" budynków i lokali komunalnych;

* wynajem/wydzierżawianie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub ich części wyłącznie na cele mieszkaniowe;

* sprzedaż gruntów niezabudowanych (innych niż budowlane lub przeznaczone pod zabudowę);

* wydzierżawianie gruntów rolnych;

* wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komunalnej;

* przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności;

* sprzedaż wyposażenia budynku (np. używanych telefonów komórkowych, mebli).

Po stronie Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu opodatkowania podatkiem VAT, tj. zdarzenia niepodlegające ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

C. Zarówno polegające na uzyskaniu przez Gminę określonych dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, m.in. dochody z podatku od nieruchomości, dochody z tytułu opłaty skarbowej, targowej, udział w podatkach dochodowych i inne; jak również

D. niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej, takiej jak drogi, chodniki, oświetlenie, itp.

W związku z wykonywaniem wymienionych czynności opodatkowanych i zwolnionych (A i B) oraz występowaniem zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu (C i D), Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na jej rzecz faktury z wykazanymi kwotami podatku VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu (A), Gmina zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu dokona bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi i odliczy podatek w całości. Niemniej, ponosi również szereg wydatków na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych czynnościami (A i B), tj. czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi od podatku oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu (C i D), tzw. wydatki mieszane. Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Są to w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną Gminy i utrzymaniem budynku Urzędu Miejskiego, w szczególności zakupy:

* "mediów" (np. energii, wody, usług telekomunikacyjnych, usług dostępu do sieci Internet itp.),

* materiałów biurowych dla Urzędu,

* wyposażenia dla Urzędu (np. mebli, sprzętów elektronicznych),

* komputerów i akcesoriów komputerowych wraz z oprogramowaniem,

* usług informatycznych, usług serwisowych (autorskich),

* usług monitoringu i dozoru budynku Urzędu,

* usług prawnych i doradczych,

* prenumeraty czasopism,

* usług kominiarskich,

* środków czystości dla Urzędu,

* usług wywozu nieczystości,

* usług zdrowotnych,

* materiałów służących do napraw konserwatorskich budynku Urzędu (np. narzędzia, farby itp.).

Są to również wydatki na szkolenia, związane z wynajmem pomieszczeń na archiwum, wydatki inwestycyjne związane z budynkiem Urzędu (np. remonty/modernizacje/konserwacje budynku Urzędu) oraz wydatki związane z promocją Gminy.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności (A i B) i występujące po jej stronie zdarzenia (C i D) są, co do zasady, wykonywane przez tych samych pracowników i przy pomocy tych samych zasobów, innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

* w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki podatku,

* w transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku,

* przy poborze podatku od nieruchomości oraz przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował drogę gminną.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami zwolnionymi (B) oraz zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu (C i D), podatek naliczony nie jest i nie będzie przez Gminę odliczany.

Od stycznia 2012 r. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i składa kwartalne deklaracje VAT-7K do właściwego urzędu skarbowego. We wcześniejszym okresie jako podatnik zarejestrowany był Urząd Miejski i to on składał kwartalne deklaracje VAT-7K do właściwego urzędu skarbowego. Wynikało to z faktu, że podejście takie (tekst jedn.: uznanie Urzędu za podatnika) było zgodne z obowiązującą w przeszłości praktyką, w ramach której władze skarbowe uznawały za podatników urzędy gmin lub urzędy miast i nakazywały rejestrację w oparciu o dane tych urzędów. Fakt rejestracji Urzędu dla potrzeb VAT i dokonywanie przez niego odpowiednich rozliczeń nie były nigdy kwestionowane przez właściwe dla Gminy władze skarbowe. Urząd w dalszym ciągu posiada swój NIP i posługuje się nim dla wykonywania określonych czynności wynikających z przepisów prawa (np. wykonywanie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych). Czynność zarejestrowania Gminy jako podatnika VAT, będąca efektem dostosowania się do stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych, miała charakter techniczny, porządkujący status jednostek samorządu terytorialnego jako podatników VAT. Pomimo rejestracji Gminy jako podatnika, zdarzały się sytuacje, w których część otrzymywanych przez nią faktur była wystawiana przez kontrahentów ze wskazaniem:

* Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Gminy,

* Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Urzędu,

* Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Gminy,

* Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu NIP Urzędu.

Zbywane przez Gminę mienie komunalne zaliczane jest do jej środków trwałych, przy czym w odniesieniu do tych składników majątku dokonywane są odpisy amortyzacyjne wyłącznie dla celów rachunkowych, a nie podatkowych, gdyż Gmina - jako jednostka samorządu terytorialnego - korzysta w tym zakresie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Czy w odniesieniu do wydatków mieszanych - tj. towarów i usług związanych z czynnościami A, B, C i D - Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży ("współczynnik sprzedaży"), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

* Czy występujące po stronie Gminy zdarzenia spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług (C i D) Gmina powinna uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

* Czy w celu określenia powyższej kwoty podatku naliczonego, podlegającej częściowemu odliczeniu, w odniesieniu do wydatków mieszanych, Gmina jest dodatkowo/równolegle zobowiązana do zastosowania również jakiejkolwiek innej, wstępnej lub późniejszej, alokacji podatku naliczonego (klucza podziału, współczynnika, proporcji itp.) poza proporcją sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

* Czy z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C i D), Gmina jest zobowiązana do naliczania podatku należnego.

* Czy z uwagi na fakt, że Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, może skorzystać z tego prawa obecnie, tj. dokonać w 2013 r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 stycznia 2009 r.

* Czy w przypadku, gdy będzie dokonywać korekt deklaracji za lata, w których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, Gmina ma obowiązek ustalenia w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (tekst jedn.: proporcji wstępnej, o której mowa w art. 90 ust. 4 ustawy) i dokonania odliczenia podatku w następnych miesiącach tego roku z zastosowaniem tej proporcji wstępnej, a następnie dokonania korekty kwoty podatku odliczonego w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (tekst jedn.: proporcję właściwą), czy też powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wydatków mieszanych, ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina wskazała, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustęp 2 tego artykułu wskazuje natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina stwierdziła, że dokonując czynności na rzecz podmiotów trzecich na podstawie umów cywilnoprawnych będzie występowała jako podatnik VAT. Ponadto, w odniesieniu do wydatków związanych wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki. Z kolei w odniesieniu do wydatków związanych wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych lub czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Wskazała, że w świetle art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ustęp 2 ww. artykułu stanowi, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Gmina podkreśliła, że ponoszonych wydatków mieszanych nie jest w stanie wyodrębnić i jednoznacznie przyporządkować do wykonywanych czynności. Jej zdaniem, w świetle powyższych regulacji, w stosunku do wydatków mieszanych, ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, gdyż wydatki te (czyli w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną Gminy i utrzymaniem budynku Urzędu, np. materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy, pomoce naukowe, energia elektryczna, ciepło, woda, wywóz nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT, promocja Gminy i inne) są jednocześnie związane z opodatkowanymi czynnościami (A), czynnościami zwolnionymi od podatku (B) oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (C i D). Podniosła, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np.:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP3/443-64/12-2/MG) stwierdził, że "w sytuacji, gdy nie ma możliwości faktycznego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych czynności, Wnioskodawca ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 września 2012. r. (sygn. IBPP2/443-554/12/KO) uznał, że "w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonuje zakupów, z których nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w sposób jednoznaczny do wykonywanych czynności opodatkowanych, zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu, wówczas winien zastosować proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1173/11-4/BD) stwierdził, że w sytuacji, gdy "Gmina dokonuje zakupów towarów/usług, które służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i zwolnionym, a nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi, wówczas Gminie przysługuje częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu takich towarów/usług na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy. W tej sytuacji Gmina pomniejsza kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. przepisu".

W odniesieniu do pytania 2 Gmina stwierdziła, że nie powinna uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, występujących po jej stronie zdarzeń spoza zakresu ustawy o VAT (C i D).

Ponownie zacytowała treść art. 90 ust. 3 ustawy, a następnie wskazała, że zgodnie z ust. 5 tego artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto ust. 6 tego artykułu stanowi, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Gmina zauważyła, że ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W jej opinii, w tym przypadku należy się odnieść do czynności podlegających ustawie, a więc czynności podlegających opodatkowaniu VAT, lecz zwolnionych od podatku, natomiast nie należy uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy. Czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą bowiem wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podkreśliła, że stanowisko takie znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych i wskazała na uchwałę NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10), w sentencji której rozszerzony skład sędziowski stwierdził, że "w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy". Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku VAT.

Gmina nadmieniła, że wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 659/10), w którym Sąd stwierdził, że "zawarte w art. 90 ustawy o VAT sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia" należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku" należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza "strefą zainteresowania" tego podatku. Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)".

Gmina dodała, że analogiczne stanowisko wyraził:

* NSA w wyroku z dnia 10 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 997/11), który uznał, że "Minister Finansów błędnie wywodzi, iż na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT skarżąca będzie zobowiązana do wyodrębnienia części podatku naliczonego, którą można przypisać wyłącznie czynnościom opodatkowanym oraz wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT. Nie ma też racji organ nakazując podatnikowi dokonanie wyodrębnienia poszczególnych części podatku naliczonego, w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału,

. indywidualnie określony przez tego podatnika".

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 6 września 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 604/12), zgodnie z którym "w przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (a gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcje sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)".

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. (sygn. akt I SA/Op 173/12), w którym stwierdził, że "skoro bowiem w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, nie da się jednoznacznie przypisać go w wydzielonej części do jednej z tych kategorii czynności, to podatnik nie ma możliwości zastosowania odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz winien dokonać odliczenia pełnego. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)".

Ponadto Gmina nadmieniła, że stanowisko w przedstawionym zakresie zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów wydanych w odniesieniu do identycznego stanu faktycznego, w szczególności w:

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP1/443-476/12-2/NS

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-627/12-2/MN,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP1/443-438/12-2/AWa,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 dnia sierpnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-539/12-2/AK,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP1/443-471/12-2/HW,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-537/12-2/SJ,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. IPPP2/443-247/12-4/IG.

Do pytania 3 Gmina przedstawiła stanowisko, że w odniesieniu do wydatków mieszanych nie jest zobowiązana do zastosowania jakiejkolwiek innej, wstępnej lub późniejszej alokacji podatku naliczonego (klucza podziału, proporcji itp.) w celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej częściowemu odliczeniu, poza proporcją sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Podniosła, że zasady odliczania podatku w oparciu o proporcję sprzedaży zostały szczegółowo określone w przepisach art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej, ustawa ta nie określa jakichkolwiek dodatkowych alokacji, proporcji, kluczy podziału lub współczynników. Mechanizmy proporcji określone w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie wskazują na konieczność stosowania dla tych samych wydatków mieszanych innych alokacji, proporcji itp. Ponownie wskazała, że ponosi wydatki mieszane, które jednocześnie związane są z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi (A i B) i występującymi zdarzeniami niepodlegającymi ustawie o VAT (C i D). Stwierdziła, że mając na uwadze specyfikę wykonywanych przez nią czynności nie jest możliwym, aby wydatki bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych od podatku lub też do zdarzeń niepodlegających regulacjom ustawy o VAT. W związku z powyższym, w celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego częściowemu odliczeniu, oprócz proporcji sprzedaży wskazanej w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina nie jest zobowiązana do stosowania dla tych samych wydatków mieszanych innych alokacji, proporcji itp. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-1042/12-2/KG) stwierdził, że "w celu określenia powyższej kwoty podatku naliczonego podlegającej częściowemu odliczeniu, poza proporcją sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina w odniesieniu do wydatków mieszanych, nie jest zobowiązana do zastosowania jakiejkolwiek innej, wstępnej lub późniejszej alokacji podatku naliczonego (klucza podziału, współczynnika, proporcji, etc.)".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 17 sierpnia 2012 r. (sygn. ILPP1/443-476/12-2/NS) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym nie jest on zobowiązany do zastosowania jakiejkolwiek innej alokacji podatku naliczonego.

Gmina dodała, że podobne stanowisko wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 marca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-1674/11-2/AD).

Odnośnie pytania 4 Gmina stwierdziła, że nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C i D).

Podniosła, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlegają:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

* eksport towarów,

* import towarów na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Wskazała, że przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. W związku z tym opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

* jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Gmina stwierdziła, że w związku z wykorzystywaniem wydatków mieszanych w pewnej części także do tego obszaru działalności, który obejmuje zdarzenia spoza uregulowań ustawy o VAT (C i D), niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,

oraz

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Gminy, z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. towarów i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza uregulowań ustawy o VAT (C i D), także w oparciu o przepis art. 8 ust. 2 ustawy nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego.

Podkreśliła, że już sama literalna wykładnia powyższej regulacji eliminuje ewentualne zastosowanie jej pkt 2. Zużycie wydatków mieszanych, tj. takich towarów i usług, jak np. materiały biurowe, wyposażenie, sprzęt komputerowy, pomoce naukowe, energia elektryczna, ciepło, woda, usługi wywozu nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT, z pewnością nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. W przypadku tego typu zużyć nie występuje bowiem świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, tj. w szczególności brak jest jakichkolwiek świadczeń oraz ich odbiorców. W przedmiotowej sytuacji miejsce ma jedynie wykorzystanie określonych towarów i usług do bieżącej działalności Gminy przez jej pracowników, którzy wykonują przy ich pomocy swoje codzienne obowiązki (i którzy bynajmniej nie korzystają z żadnych świadczeń w omawianym zakresie dla celów osobistych). Nie sposób tych zdarzeń postrzegać jako świadczenia usług.

Gmina zauważyła, że przywołany art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, ze względu na jego brzmienie nie może mieć zastosowania w stosunku do tej części wydatków mieszanych, które stanowią nabywane usługi, tj. np. wywóz nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT. Przedmiotowa regulacja odnosi się bowiem tylko i wyłącznie do zużycia towarów. Ewentualna próba "rozciągnięcia tego przepisu" na usługi byłaby zatem sprzeczna z jego literalną wykładnią, a także z tzw. zasadą racjonalnego ustawodawcy, który rozróżnia i odrębnie definiuje pojęcia towarów oraz usług.

Zdaniem Gminy, nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o VAT (C i D). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-1042/12-2/KG) stwierdził, iż "z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (...), Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 22 listopada 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-756/12-4/KW) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina nie powinna naliczać podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 16 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS).

W odniesieniu do pytania 5 Gmina stoi na stanowisku, że może obecnie skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, tj. może w 2013 r. dokonać korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Gmina podniosła, że w sytuacji, gdy jej stanowisko dotyczące możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych zostanie uznane za prawidłowe, będzie miała możliwość dokonania korekty deklaracji podatkowych za okres, w którym miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, z zastrzeżeniem, że nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym to prawo wystąpiło. W związku z tym, składając korekty deklaracji w 2013 r. będzie miała prawo do skorygowania deklaracji za okres od 1 stycznia 2009 r. Dodała, że powyższe stanowisko potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 31 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-927/12-4/AW) uznał, że "w związku z planowanym obecnie (...) częściowym odliczeniem podatku naliczonego za lata poprzednie przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 90 ust. 3 ustawy, Gmina powinna dokonać korekt deklaracji VAT za okresy, w których powstało prawo do obniżenia (...), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1173/11-4/BD) stwierdził, że "w sytuacji, gdy Gmina do tej pory nie odliczała podatku VAT naliczonego od poszczególnych zakupów, obecnie ma prawo dokonać korekty (korekt) deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu regulacji zawartych w przepisach: art. 86 ust. 10, art. 86 ust. 13 ustawy".

Gmina stwierdziła, że przeszkodą do odliczenia podatku naliczonego nie będzie okoliczność, że otrzymywane faktury zakupowe mogły zostać wystawione przez kontrahentów ze wskazaniem:

* Gminy jako nabywcy i numeru NIP Gminy lub

* Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu lub

* Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Gminy lub

* Gminy jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Urzędu

ponieważ nie ulega wątpliwości, że nabywcą poszczególnych usług i towarów udokumentowanych wskazanymi fakturami była w każdym przypadku Gmina. Dlatego też, we wszystkich wskazanych powyżej sytuacjach będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Podejście takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego, wydanych przez.:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 12 listopada 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-735/12-5/IR), w której uznano, że "w sytuacji jeżeli błąd na fakturze dotyczy omyłkowego: wskazania Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu nr NIP Gminy, (lub) wskazania nr NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy, (lub) wskazania Urzędu jako nabywcy i nr NIP Urzędu, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur błędnie wystawionych",

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 20 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP1/443-1196/12/AT),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 1 lutego 2012 r. (sygn. IPPP2/443¬1249/11-2/JO),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 lipca 2011 r. (sygn. IBPP1/443-587/11/AZb).

W odniesieniu do pytania 6 Gmina stwierdziła, że w przypadku dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze, powinna od razu zastosować proporcję właściwą dla danego roku, tj. nie ma obowiązku stosowania proporcji wstępnej, a następnie dokonywania tej korekty z uwzględnieniem proporcji ostatecznej.

W świetle art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Gmina zauważyła, że w przypadku odliczania podatku za pomocą współczynnika sprzedaży "na bieżąco" proporcja właściwa wyliczona w oparciu o obroty dokonane w danym roku podatkowym nie jest znana w momencie dokonywania odliczenia. W związku z tym ustawodawca wprowadził możliwość odliczenia podatku w oparciu o proporcję wstępną, a następnie przewidział konieczność dokonania korekty odliczenia zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT. W takim wypadku podatnik jest zobowiązany do wyliczenia proporcji w oparciu o obroty w danym roku podatkowym i dokonania korekty rozliczenia podatku naliczonego w deklaracji styczniowej kolejnego roku podatkowego. Niemniej, w analizowanym przypadku, w momencie dokonania planowanej korekty deklaracji za lata poprzednie, proporcja ostateczna dla danego roku podatkowego będzie już znana. Przykładowo, Gmina dokonując obecnie korekty podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w 2009 r. jest w stanie skalkulować proporcję właściwą w oparciu o obroty osiągnięte w 2009 r. W związku z tym, w opinii Gminy, nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej w oparciu o obroty z 2008 r. i rozliczania podatku naliczonego w oparciu o wstępną proporcję w 2009 r., a następnie dokonywania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń 2010 r.

Wynika to z faktu, że przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczenia podatku naliczonego w formie szacunkowej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik dokonuje późniejszej korekty rozliczeń VAT i zna już proporcję właściwą dla danego roku, która faktycznie odzwierciedla stosunek obrotu związanego ze sprzedażą opodatkowaną do całości obrotów, w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą. Odmienne podejście prowadziłoby do świadomie błędnej kalkulacji odliczanej kwoty podatku naliczonego, a następnie do jednoczesnego dokonywania korekty tego odliczenia. Gmina podniosła, że stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 25 października 2012 r. (sygn. 1PTPP1/443-574/12-4/RG) stwierdził, że "w przypadku, gdy Gmina będzie obecnie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008-2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 17 października 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-590/12-4/JS) uznał, że "nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. (...) należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie obecnie dokonywał korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazane w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008-2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - powinien zastosować od razu proporcję właściwą";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn.lPPP2/443-247/12-4/IG) stwierdził, że "w przypadku, gdy podatnik zna już proporcję właściwą dla danego roku (ponieważ dokonuje późniejszej korekty rozliczeń VAT w tym względzie) (...) w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności - opodatkowanej, zwolnionej oraz będącej poza zakresem opodatkowania, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do wszystkich trzech obszarów działalności Gminy. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element stanu faktycznego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Informuje się, że w zakresie pozostałych kwestii poruszonych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.