ITPP2/443-996/14/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 16 października 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania dostawy działek gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 16 października 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania dostawy działek gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W 1977 r. nabył Pan wraz z żoną gospodarstwo rolne położone w miejscowości B., składające się z działek o nr 297 i 333 o łącznej powierzchni 6,73 ha. Od tego czasu zajmował się Pan produkcją rolną i ogrodniczą. W 1981 r. na powiększenie gospodarstwa dokupił działkę nr 345/2 o powierzchni 2,87 ha. Rozwiódł się Pan i z dniem 17 marca 2010 r., na podstawie wyroku Sądu Okręgowego, ustała wspólność majątkowa. W dniu 28 lipca 2011 r. Sąd Rejonowy orzekł o podziale wspólnego majątku na dwie równe części. W dniu 14 lutego 2012 r., na mocy ugody zawartej przed tym Sądem i w wyniku podziału wspólnego majątku, stał się Pan właścicielem działki nr 297 oraz nr 345/2 z budynkiem mieszkalnym.

W 2002 r. został opracowany i zatwierdzony plan zagospodarowania przestrzennego wsi B. jednostka D o powierzchni 69 ha, który obejmował Pana działkę nr 345/2 (uchwała Rady Gminy z dnia 13 września 2002 r. opublikowana w dzienniku urzędowym). Na tej działce prowadził Pan uprawy rolne i korzystał z dopłat bezpośrednich do 2012 r. Gospodarstwu rolnemu nadano numer identyfikacyjny (...). W 2012 r. dokonał Pan pierwszego podziału działki nr 345/2 wyodrębniając siedlisko, drogi oraz tereny pod działki. Po dokonaniu podziału uiścił Pan w całości stosowną 30% opłatę adiacencką. W 2014 r. podzielił Pan i jest w trakcie dalszego podziału gruntów rolnych na działki z przeznaczeniem pod zabudowę, zgodnie z obowiązującym planem.

Wniosek. w dniu 14 kwietnia 2000 r. Rada Gminy podjęła uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego, co miało zapobiec chaotycznemu dzieleniu użytków rolnych na działki i ich zbywaniu. W maju 2000 r. Pana sąsiedzi złożyli wnioski o sporządzenie planu, jednak Pan takiego wniosku nie złożył. W dniu 29 sierpnia 2001 r. odbyło się zebranie, na którym omawiano realizację planu. Pan, mimo pisemnego powiadomienia, nie uczestniczył w tym zebraniu. Później dowiedział się, że działka nr 345/2, która znajduje się w środku terenu objętego planem, została objęta tym planem. Wtedy spotkał się Pan z projektantem planu, zapoznał się z projektem i uiścił stosowną opłatę za wykonaną pracę przy projekcie.

W chwili obecnej sprzedał Pan 3 niezabudowane działki wraz z proporcjonalnymi udziałami we współwłasności w drodze dojazdowej wewnętrznej. Zamierza Pan sprzedać jeszcze kilka niezabudowanych działek, ponieważ za uzyskane ze sprzedaży pieniądze chce kupić dom, a obecny dom sprzedać. Działki, które były i mają być przedmiotem zbycia, nigdy nie były wynajmowane/dzierżawione. Były wykorzystane tylko do działalności rolniczej. Na wyżej wymienionych działkach nie było i nie ma żadnej zabudowy - dom znajduje się na innej działce. Nie podjął Pan i nie podejmie żadnych czynności w celu przygotowania działek do sprzedaży. Działki są nieuzbrojone, nie ma projektów uzbrojenia, nie "ogłaszał się Pan z ich sprzedażą", nikomu nie zlecał sprzedaży i nie ma takich zamiarów. Wydzielona została działka, która ma służyć jako droga dojazdowa wewnętrzna, co było koniecznym warunkiem dokonania podziału na działki zgodnie z obowiązującym planem.

Jest Pan płatnikiem podatku rolnego za "rolę", która jest podzielona na działki z przeznaczeniem na cele budowlane - budownictwo jednorodzinne. Działki, które są przedmiotem sprzedaży, w dalszym ciągu są gruntami rolnymi - taki jest aktualny zapis w ewidencji gruntów i w księdze wieczystej. Jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego od 37 lat, a nabył je, aby prowadzić działalność rolniczą, a nie w celach handlowych. Ukończył Pan 64 lata i nie zamierza już uprawiać roli, a sprzedaje działki powstałe w wyniku podziału "ziemi rolnej", którą uprawiał od 1981 r. i która jest jego własnością - jest to Pana majątek osobisty. Plan zmiany zagospodarowania przestrzennego został zatwierdzony 12 lat temu, a Pan dopiero teraz przystąpił do podziału "roli" i sprzedaży działek, gdyż obecnie zaistniała taka potrzeba. Prowadzi Pan działalność gospodarczą - usługi masażu leczniczego i nie jestem płatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem, we wniosku i jego uzupełnieniu, zadano następujące pytania.

* Czy w opisanej wyżej sytuacji sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

* Czy sprzedaż następnych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wyżej opisanych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, że jest to sprzedaż majątku prywatnego i z tego tytułu nie jest podatnikiem podatku VAT. W Pana przekonaniu, nie "spełnia znamion przedsiębiorcy i w związku z tym nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartych w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Działalność gospodarcza może przybierać różne formy i jedną z nich jest szeroko rozumiana działalność handlowa.

Należy zauważyć, że nawet w przypadku pojedynczych dostaw działek, należących do majątku osobistego osoby fizycznej, możliwe jest uznanie takich transakcji jako działalności handlowca jeśli tylko przybiera ona cechy profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Wymaga podkreślenia, że o uznaniu konkretnego składnika majątku za towar handlowy nie mogą przesądzać zamiary danego podmiotu istniejące w momencie nabycia. Obowiązujące przepisy nie wykluczają zmiany planów co do przeznaczenia majątku osobistego i wykorzystywania go do wykonywania czynności opodatkowanych. W takim przypadku, podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą będzie wykorzystywać w tej działalności składniki majątku osobistego, jeśli te okazały się zbędne dla jego prywatnych potrzeb. W szczególności może dokonać dostawy tychże składników i jeśli takie świadczenia będą miały charakter profesjonalny, to dany podmiot będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie ma zatem znaczenia dotychczasowy sposób wykorzystywania nieruchomości. W takich okolicznościach istotne będą bowiem okoliczności związane z przygotowaniem nieruchomości do transakcji, a także z samym zbyciem działek powstałych po podziale, a nie ich pierwotne przeznaczenie oraz dotychczasowy sposób wykonywania prawa własności.

Zbycie działek budowlanych może bowiem stanowić, samo w sobie, przejaw działalności handlowej, a zatem jednej z form działalności gospodarczej, której prowadzenie czyni z osoby fizycznej podatnika podatku od towarów i usług. Ważne jest w tym kontekście to w jakich warunkach i okolicznościach dochodzi do transakcji sprzedaży, a także jak w ramach tych transakcji zachowuje się zbywający. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy dana osoba jest zdeklarowanym handlowcem, trudniącym się zawodowo obrotem nieruchomościami, czy osobą prywatną. Niezależnie bowiem od strony podmiotowej danej dostawy, zasada powszechności podatku od wartości dodanej gwarantuje obciążenie całości obrotu, ale również jednolite zasady opodatkowania zdarzeń gospodarczych składających się na ten obrót na danym rynku. Nie może bowiem dojść do sytuacji, w której zachwiane zostaną zasady uczciwej konkurencji między różnymi podmiotami, dokonującymi na danym terenie tych samych świadczeń o tym samym profesjonalnym charakterze.

Analiza przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, treści powołanych przepisów prawa, jak również aktualnego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), prowadzi do wniosku, że zarówno dokonana już sprzedaż 3 działek gruntu, jak i planowane zbycie pozostałych, nie stanowiło/nie będzie stanowić działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak bowiem wskazano we wniosku, jedynymi czynnościami, które dokonał Pan w celu sprzedaży ww. działek, był podział gruntu nabytego w 1981 r. w związku z prowadzoną działalnością rolniczą, i wydzielenie drogi wewnętrznej (co było koniecznym warunkiem dokonania podziału). Ponadto, w przypadku działek przeznaczonych do zbycia, nie zamierza Pan w przyszłości podejmować żadnych innych czynności (np. uzbrojenie, zamieszczanie ogłoszeń) w celu przygotowania ich do sprzedaży.

Zatem stwierdzić należy, że w tej konkretnej sprawie aktywność Pana nie jest/nie będzie porównywalna do działań handlowca wykonywanych w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami, zatem w odniesieniu do tych czynności nie wystąpił/nie wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, a czynności te mieściły się/będą się mieścić w zakresie zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślić należy, że ww. orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1453/11), z dnia 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 890/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań - dokonana i planowana w przyszłości sprzedaż gruntów nie podlegała/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.