ITPP2/443-986/12/AW - VAT w zakresie odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Informatyzacja Zespołu Opieki Zdrowotnej".

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 8 października 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Informatyzacja Zespołu Opieki Zdrowotnej w (...)" - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu w dniu 8 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Informatyzacja Zespołu Opieki Zdrowotnej w (...)".

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zespół Opieki Zdrowotnej prowadzi działalność sklasyfikowaną wg PKD 2007 jako 8610Z Szpitalnictwo. Zgodnie z klasyfikacją PKWiU z 2008 r., wykonywane czynności skalsyfikowane są w grupowaniu 86 - Usługi w zakresie opieki zdrowotnej (86.10.11.0 - Usługi szpitalne chirurgiczne, 86.10.12.0 - Usługi szpitalne ginekologiczne i położnicze, 86.10.19.0 - Pozostałe usługi świadczone przez szpitale). Składając wniosek aplikacyjny o dofinasowanie realizacji projektu pn. "Informatyzacja Zespołu Opieki Zdrowotnej w (...)", w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, złożył oświadczenie następującej treści: "Oświadczam, że Zespół Zakład Opieki Zdrowotnej w (...) jest podatnikiem VAT lecz w ramach wnioskowanych do dofinansowania kosztów nie może obniżyć kwoty podatku należnego o podatek naliczony."

W ramach realizacji projektu poniesiono wydatki na:

* wykonanie projektu sieci informatycznej,

* budowę sieci informatycznej,

* wyposażenie serwerowni,

* zakup komputerów, drukarek, skanera,

* zakup oprogramowania.

Wydatki zostały poniesione w dniach: 15 lipca 2010 r., 8 lipca 2011 r., 7, 12, i 26 września 2011 r. oraz 30 listopada 2011 r. Zakupy zaliczono do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Udział sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem w okresie ostatnich 5 lat nie przekroczył 2%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy istnieje możliwość odzyskania przez Zespół Opieki Zdrowotnej podatku naliczonego od ww. zakupów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wskazał, że działalnością podstawową jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione od podatku. Zespół Opieki Zdrowotnej stwierdził, że ponieważ nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zastosowanie ma art. 90 ust. 2 ustawy. Dodał, że proporcja ustalona zgodnie z tym przepisem, nie przekroczyła 2%. Stwierdził, iż z uwagi na powyższe oraz brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu podano, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Wskazać należy, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W oparciu o art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Przepisy tego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

Nadmienić należy, że realizacja prawa do odliczenia podatku została obostrzona ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z artykułów 88 i 90 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

W przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W ust. 2 cyt. wyżej artykułu wskazano, iż jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Na podstawie zapisów ust. 4 analizowanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ustęp 5 tego artykułu określa, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z ust. 6 cyt. artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

W myśl postanowień ust. 10 omawianego artykułu, w brzmieniu tego przepisu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 90 ust. 10 uzyskał brzmienie: w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

W myśl postanowień art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ustęp 3 powołanego artykułu stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że ZOZ, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność m.in. w zakresie usług opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione od podatku. Realizuje projekt, w ramach którego poniósł wydatki na wykonanie projektu sieci informatycznej, budowę sieci informatycznej, nabycie wyposażenia serwerowi, komputerów, drukarek, skanera i oprogramowania. Zakupy zaliczono do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wydatki zostały poniesione w dniach: 15 lipca 2010 r., 8 lipca 2011 r., 7, 12, i 26 września 2011 r. oraz 30 listopada 2011 r. Ponieważ nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zastosowanie ma art. 90 ust. 2 ustawy. Udział sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem w okresie ostatnich 5 lat nie przekroczył 2%.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że skoro ZOZ - jak wskazano we wniosku - nie jest w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, a proporcja o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy nie przekroczyła 2%, to w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu, poniesionych do dnia 31 marca 2011 r., nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Ponadto z tytułu nabycia tych towarów i usług nie przysługuje prawo do otrzymania zwrotu tego podatku na podstawie przepisów rozdziału 9 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, gdyż z treści wniosku wynika, iż środki o które ubiega się Zespół Opieki Zdrowotnej, nie są środkami bezzwrotnej pomocy zagranicznej wymienionymi w § 8 ust. 3 i 4 tego rozporządzenia.

Należy stwierdzić, że wbrew stwierdzeniu ZOZ, ani fakt, iż proporcja nie przekroczyła 2%, ani też art. 86 ust. 1 ustawy, nie pozbawiają automatycznie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług dokonanych od dnia 1 kwietnia 2011 r. O ile bowiem - na co wskazuje treść wniosku - nabycia te związane są zarówno z czynnościami zwolnionymi, jak i opodatkowanymi, ZOZ ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim wystąpił ich związek z czynnościami opodatkowanymi chyba że uzna, iż ww. proporcja wynosi 0%. Ponadto, w sytuacji powstania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest uprawniony do wystąpienia o zwrot tej różnicy podatku na rachunek bankowy.

Zaznaczenia wymaga, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).