ITPP2/443-986/09/PS - Możliwość zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami oraz infrastrukturą towarzyszącą.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2009 r. (data wpływu 18 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku sprzedaży zabudowanych nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 listopada 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku sprzedaży zabudowanych nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest właścicielem gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle stanowiące odrębne od gruntu środki trwałe, w tym m.in. pawilon kolonijny, budynek socjalny oraz 11 domków wczasowych. W latach 1996-1997 dokonano w nich ulepszeń (m.in. rozbudowa istniejącego pawilonu). Nakłady na ulepszenie przekroczyły 30 % wartości początkowej tych obiektów, a Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu poczynionych nakładów. Domki wczasowe wybudowane były w dwóch etapach: 7 domków wraz z infrastrukturą towarzyszącą wybudowano w latach 1997-1998; 4 domki wraz z infrastrukturą towarzyszącą wybudowano w 2004 r. Spółka skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione nakłady inwestycyjne.

Domki wczasowe oraz pawilon kolonijny wynajmowane są w ramach usług krótkotrwałego zakwaterowania, a najem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W miesiącu listopadzie 2009 r. Spółka zamierza sprzedać grunt wraz z budynkami i budowlami oraz infrastrukturą towarzyszącą (została podpisana przedwstępna umowa sprzedaży).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż gruntu wraz z budynkami i budowlami posadowionymi na gruncie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, okres pomiędzy oddaniem użytkowania osobom obcym, a dostawą budynku jest dłuższy niż 2 lata. Wobec tego sprzedaż gruntu wraz z pawilonem kolonijnym korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazał, że pawilon kolonijny został wybudowany w latach 70-tych, a przy jego budowie Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Następnie w latach 1996-1997 został on rozbudowany, a wydatki na jego ulepszenie, w stosunku do których Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, przekroczyły 30 % wartości początkowej tych obiektów. Pawilon w stanie ulepszonym był oddany do użytkowania w ramach usług krótkiego zakwaterowania (pracownikom i osobom obcym). Najem z tego tytułu podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Domki wczasowe wybudowane zostały przez Spółkę w latach 1997-2004. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów. Domki te po wybudowaniu są wynajmowane w ramach krótkotrwałego zakwaterowania. Najem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Spółki sprzedaż gruntu wraz z domkami nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Według art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7 %, 3 % i 0 % lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Natomiast ust. 1 pkt 10a tego artykułu stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W myśl przepisu art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 cyt. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do treści ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30 % wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

A zatem dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków lub budowli posadowionych na nich.

Z treści wniosku wynika, że Spółka podjęła decyzję o sprzedaży budowli i budynków wraz z gruntem (pawilonu). W związku z budową budynku pawilonu kolonijnego (w latach 70-tych) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego wystąpiło w związku z jego ulepszeniem dokonanym w latach 1996-1997, którego wartość przekroczyła 30 % wartości początkowej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwało w związku z budową, w latach 1996-2004, domków wczasowych. Po zakończeniu inwestycji wszystkie ww. obiekty wynajmowane są w ramach usług krótkotrwałego zakwaterowania, który podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy zdefiniować pojęcie "użytkownika" i "użytkować". Zgodnie z definicją słownikową (Język polski, Współczesny słownik języka polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007), "użytkownik" to osoba lub instytucja, która użytkuje coś, także osoba prawna lub osoba fizyczna użytkująca rzeczy, prawa innych na mocy umowy lub aktu administracyjnego. Natomiast słowo "użytkować" oznacza używać czegoś w sposób przynoszący jak największe korzyści, eksploatować, korzystać wykorzystywać. Przez słowo "korzyść" należy rozumieć zysk, pożytek. Zgodnie z definicją słownikową "zysk" to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej; dochód; zarobek. "Pożytkiem" natomiast jest korzystny rezultat jakieś działalności; korzyść, dobro, dobrodziejstwo, użytek: przynosić, dawać pożytek; mieć odnieść pożytek z czegoś.

Zdaniem tut. organu przez "użytkownika" należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści. Tym samym odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że użytkownikiem nieruchomości jest właściciel budynków, gdyż to on wykorzystuje je do osiągnięcia korzyści (zysku). Z powyższego wynika, iż słowo "użytkować" w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez "użytkownika", czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy. W kontekście powyższego w przedmiotowej sprawie to Spółka, jako podmiot władający nieruchomościami, jest ich użytkownikiem i to ona używa przedmiotowe nieruchomości. Wykorzystywane są przez Spółkę do świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania. Tym samym nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania. W związku z powyższym przedmiotowy pawilon kolonijny oraz domki nie zostały jeszcze zasiedlone, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż nie zostały wydane użytkownikowi (Spółce) do używania w ramach czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść wskazanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że dostawa pawilonu kolonijnego, pomimo że dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, korzysta ze zwolnienia od podatku, gdyż przy jego nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a od jego modernizacji upłynęło 5 lat i w tym czasie służył do wykonywania czynności opodatkowanych. Dostawa ta korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 7a ustawy, a nie jak wskazała Spółka na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Natomiast dostawa domków wczasowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, a Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich budowie (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a)).

Wobec powyższego uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.