ITPP2/443-935/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 29 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej na świadczone usługi agencyjne i spedycji - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej na świadczone usługi agencyjne i spedycyji.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług agencyjnych, spedycyjnych, w tym obsługi agencyjnej statków. Zawarł Pan "umowę o współpracy" ze spółką krajową będącą armatorem morskim, prowadzącą działalność w zakresie świadczenia usług agencyjnych, spedycyjnych i szeroko pojętego zaopatrzenia jednostek pływających, zawijających do polskich portów. Spółce zlecane jest wykonanie czynności agencyjnych przez jej kontrahenta lub też przez inną, wskazaną przez tego kontrahenta, spółkę lub osobę fizyczną. W umowie o współpracy występuje Pan w charakterze usługodawcy świadczeń polegających na wykonywaniu powyższych czynności, w imieniu i na rzecz ww. spółki. Usługi świadczone są bezpośrednio na terenie portów morskich. Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie wystawianych faktur VAT, w których jako właściwa stawka podatku od towarów i usług widnieje 0%. W ramach przedmiotowej umowy świadczy Pan na rzecz kontrahentów spółki usługi związane z obsługą morskich środków transportu w zakresie:

Podmioty, które są kontrahentami spółki i na rzecz których świadczy Pan usługi, są armatorami morskimi. Przedmiotowe usługi nie są związane z eksportem towarów, jego organizacją lub z importem towarów.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy świadczone przez Pana usługi powinny podlegać opodatkowaniu wg stawki 0%, czy 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazywana na wystawianej przez niego fakturze VAT stawka podatku 0% jest prawidłowa. Po powołaniu treści art. 83 ust. 1 pkt 9 i 14 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał Pan, że świadczone usługi spełniają wszelkie wymogi, od których zależy zastosowanie ww. stawki. Czynności wykonywane są na obszarze portów polskich i polegają na obsłudze agencyjnej lub spedycyjnej morskich środków transportu, w tym przede wszystkim statków, o których mowa w klasie PKWiU ex 35.11, t.j. głównie statków przeznaczonych do przewozu towarów, statków rybackich lub innych statków specjalnych. Stwierdził Pan, że również w zmienionym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanie prawnym, t.j. według nowoobowiązującego PKWiU, klasyfikacja statków, których dotyczą opisywane usługi, ujęta pod pozycją ex 30.1, pozostanie niezmieniona. W przeważającej liczbie wypadków świadczone usługi wykonywane są na rzecz armatorów w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 18 września 2001 r. - Kodeks morski, t.j. podmiotów znajdujących się w posiadaniu tych statków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 83 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Zgodnie z ust. 1 pkt 14 tego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych z obsługą statków wymienionych w klasie PKWiU ex 30.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi.

W myśl postanowień zawartych w art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do pozostałych usług świadczonych na rzecz armatorów morskich lub innych podmiotów wykonujących przewozy środkami transportu morskiego służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w pkt 1, lub ich ładunków.

Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że aby zastosować obniżoną, 0% stawką podatku od towarów i usług na jego podstawie, łącznie spełnione muszą być: kryterium podmiotu, na rzecz którego usługi są świadczone - musi być to armator morski lub inny podmiot wykonujący przewozy środkami transportu morskiego, kryterium celu, dla jakiego usługi są wykonywane - służyć muszą bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego lub ich ładunków oraz kryterium rodzaju statku - muszą to być środki transportu morskiego, rybołówstwa morskiego lub statki ratownicze morskie, o których mowa w pkt 1.

W treści ust. 1 pkt 1 powołanego artykułu ustawodawca wymienił następujące środki transportu morskiego:

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższych niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W oparciu o art. 83 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:

Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy, stawkę w wysokości 0% stosuje się również do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 15, z wyjątkiem usług:

Wskazaną wyżej stawkę ustawodawca przewidział również w odniesieniu do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu (art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. a) ustawy).

W odniesieniu do usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, prawo do zastosowania 0% stawki podatku ustawodawca uzależnił - jak wynika z zapisu ust. 2 powołanego wyżej artykułu - od prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

W oparciu o art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Przez usługi transportu międzynarodowego - zgodnie z ust. 3 pkt 1 powyższego artykuł - rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

Jak wynika z treści ust. 3 pkt 3 tegoż artykuł, usługami transportu międzynarodowego są usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Stosownie do ust. 5 pkt 1 powołanego artykułu, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2.

W przepisach podatkowych brak jest zarówno definicji legalnych, jak i wyodrębnionych katalogów usług polegających na obsłudze morskich środków transportu i usług służących ich bezpośrednim potrzebom. Przy ich rozstrzygnięciu należy mieć na uwadze, że zasadą jest ścisła interpretacja przepisów. W tej sytuacji, przy dokonywaniu interpretacji przepisów, należy posługiwać się głównie wykładnią językową. Stosując taką metodę wykładni należy kierować się przekonaniem, że ustawodawca racjonalnie używał takich, a nie innych słów. Wykładnia językowa jest bowiem punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa podatkowego, a także zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Zgodnie z definicjami zawartymi w "Słowniku języka polskiego PWN" słowo "obsługa" oznacza "obsługiwanie ludzi lub jakichś urządzeń (...)", słowo "bezpośrednio" oznacza "bez jakiegokolwiek pośrednictwa; osobiście, wprost", "potrzeba" - "to, co jest potrzebne do normalnej egzystencji lub do właściwego funkcjonowania".

Z treści złożonego wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług agencyjnych i spedycji. Zawarł Pan "umowę o współpracy" ze spółką krajową będącą armatorem morskim. Usługi świadczone są bezpośrednio na terenie portów morskich w imieniu i na rzecz tej spółki. Usługi agencyjne polegają na: przyjmowaniu zleceń od armatorów zagranicznych dotyczących obsługi statków w polskich portach, prowadzeniu korespondencji z armatorami, zamawianiu usług niezbędnych do wprowadzenia/wyprowadzenia statku do/z portu (usług pilotowania, holownicze, cumownicze, itp.), reprezentowaniu armatora przed polskimi władzami, organizowaniu odprawy statku (wejście i wyjście z portu); koordynacji służb niezbędnych do przeprowadzenia takiej odprawy (Urząd Celny, Straż Graniczna), organizowaniu czynności związanych z podmianą załogi na statkach (sprawy wizowe, organizacja transportu), ewentualnej pomocy medycznej dla członków załogi oraz innych usług na rzecz statku/armatora: dostaw wody, zlecania dostaw oraz napraw, itp. Usługi spedycji polegają na udzielaniu porad odnośnie warunków przewozu, organizowaniu transportu drogowego, kolejowego, morskiego, przygotowywaniu odpowiedniej dokumentacji oraz jej rozdysponowaniu, dokonywaniu awizacji, informowaniu odbiorcy o terminie dostarczenia przesyłki, dostarczeniu towaru, organizowaniu czynności przeładunkowych, składowania i załadunkowych na środki transportu, obsłudze spedycyjnej w porcie/terminalu załadunku i przewozie towaru do portu rozładunku, monitorowaniu przebiegu procesu przewozu, dokonywaniu odpraw celnych, wykonywaniu w razie potrzeby czynności dodatkowych niezbędnych do prawidłowej realizacji zlecenia oraz nadzorze nad wykonywaniem zleconych czynności. Usługi te nie są związane z eksportem lub z importem towarów. Statki, na rzecz których wykonywane są usługi, są statkami przeznaczonymi do przewozu towarów, statkami rybackimi lub innymi statkami specjalnymi sklasyfikowanymi pod symbolem PKWiU 30.1.

Analizując charakter usług agencyjnych i spedycji świadczonych przez Pana, które wykonuje Pan w imieniu i na rzecz nabywcy będącego armatorem morskim oraz treść powołanych przepisów art. 83 ustawy, należy stwierdzić, że przedmiotowe czynności nie polegają na obsłudze morskiego środka transportu, gdyż nie wykonuje Pan usług pilotowania, holowniczych, cumowniczych, czynności przeładunkowych, składowania i załadunkowych czy polegających na odprawie statku, a jedynie pośredniczy, t.j. organizuje świadczenie ww. usług lub reprezentuje armatora przed polskimi władzami. Ponadto z treści art. 83 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że ustawodawca dokonał rozróżnienia usług związanych z obsługą morskiego środka transportu (ust. 1 pkt 9 i 14 powyższego artykułu) od usług pośrednictwa (ust. 3 pkt 3 tegoż artykułu).

W konsekwencji powyższego świadczone usługi - wbrew Pana stanowisku - nie mogą korzystać z preferencyjnej, 0% stawki podatku na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 i 14 ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że w przypadku, gdy usługi świadczone przez Pana na rzecz armatora morskiego służą bezpośrednio potrzebom środka transportu morskiego, który jest sklasyfikowany - jak wskazano we wniosku - w grupowaniu PKWiU 30.1 i nie jest objęty wyłączeniami zawartymi w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy, lub jego ładunku podlegają opodatkowaniu 0% stawką podatku na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 17 ustawy, przy spełnieniu wymogów określonych w ust. 2 i 2a tegoż artykułu.

W przeciwnej sytuacji usługi te opodatkowane są 23% stawką podatku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.