ITPP2/443-925/11/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych z tymi usługami - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tymi usługami.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji studiów podyplomowych, szkoleń otwartych i firmowych. W zakresie swoich usług jest objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy o systemie światy (Dz. U. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) w oparciu o art. 2 ust. 3a, zgodnie z którym system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Fundacja posiada wpis do ewidencji działalności oświatowej, wydany dnia 18 października 1993 r. przez Kuratorium Oświaty. Zakres działania ujęty we wpisie obejmuje kursy, kursokonferencje, warsztaty, seminaria i inne formy szkoleń w zakresie zarządzania, finansów, marketingu i handlu, z zastosowaniem informatyki i innych nowoczesnych technik biurowych oraz języków obcych (np. business english). Dyrektor Fundacji zgodnie z wpisem został zobowiązany do zapewnienia:

Od 1 stycznia 2011 r. działalność ta jest opodatkowana stawką podstawową 23% (do końca 2010 r. była objęta zwolnieniem). W związku z prowadzoną działalnością, wykonywaną na podstawie ww. wpisu, Fundacja podpisze umowy o dofinansowanie projektów w ramach Programu Operacyjnego - Kapitał Ludzki, finansowanych w całości lub w części ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS). Otrzymane od różnych instytucji pośredniczących dotacje rozwojowe przeznaczone będą na pokrycie ściśle określonych wydatków w związku z realizacją projektów ("wydatki kwalifikowane"). Nie obejmą one podatku naliczonego. W związku ze zmianą od 1 stycznia 2011 r. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Fundacja niedysponując dokumentem potwierdzającym, że nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest zobowiązana do złożenia odpowiednim organom oświadczenia, że ma prawo do rozliczania podatku naliczonego, za wyjątkiem podatku naliczonego w związku z zakupami, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 marca 2004 r. tj. kosztów zakwaterowania i noclegu. Koszty świadczonych w ramach projektów usług, pokrywane są w części przez dotację otrzymaną za pośrednictwem Instytucji Wdrażającej lub Pośredniczącej, a w pozostałej części pokrywane są wkładem własnym wnoszonym przez osoby prywatne lub firmy. Fundacja prowadzi zarówno projekty bez wkładu własnego, jak i z wkładem własnym. W związku z realizacją ww. projektów zajmuje się bezpośrednio organizacją szkoleń (m.in. wynajmem sal szkoleniowych, sprzętu, wynagrodzeniem trenerów, wyżywieniem, zakwaterowaniem, zapewnieniem materiałów szkoleniowych, certyfikatami, testami umiejętności) a także wykonuje czynności związane z zarządzaniem całym projektem, monitoringiem i ewaluacją, rozliczeniem i promocją projektu, zgodnie z wytycznymi określającymi zasady realizacji projektów współfinansowanych ze środków EFS. Istotnym elementem jest również kompleksowe rozliczenie kosztów wszelkich działań związanych z realizacją projektu. Szkolenia prowadzone są dla uczestników spełniających określone kryteria. Część działań realizowana jest przez podmioty zewnętrzne (podwykonawców). Niektórzy spośród podwykonawców w związku z wykonaniem usług szkoleniowych wystawiają dla Fundacji faktury VAT. Usługi podwykonawców, obejmujące przeprowadzenie szkolenia, są zwolnione od podatku jako "usługi edukacyjne" a w niektórych przypadkach opodatkowane podatkiem w wysokości 23%. Dodatkowo Fundacja nabywa usługi i towary niepodlegające zwolnieniu od podatku. Dotyczy to takich zakupów jak np.: zakup usług wynajmu sali szkoleniowej, zakup artykułów biurowych dla uczestników szkolenia. W takich przypadkach Fundacja otrzymuje faktury VAT, w których wykazany jest należny podatek. W niektórych przypadkach zakup tego rodzaju towarów i usług dokonywany jest bezpośrednio przez Fundację, a niekiedy nabywa je firma szkoleniowa, wystawiając fakturę za usługę szkoleniową obejmującą koszty związane z realizowanym szkoleniem (m.in.: koszty trenera, wynajmu sali, wyżywienia, noclegów).

W ramach dotacji realizowane będą następujące szkolenia:

Projekt 1 - obejmuje szkolenie o charakterze zamkniętym, tj. skierowane do pracowników jednej firmy z terenu województwa. Celem ogólnym projektu jest osiągnięcie istotnego wzrostu produktywności poprzez wzrost kwalifikacji i umiejętności zawodowych 120 pracowników spółki. Efektem spodziewanym ma być wzrost zaangażowania w pracę, poprawa umiejętności kierowniczych, efektywne rozwiązywanie problemów pracowniczych, wzrost poziomu identyfikacji z firmą i motywacji do pracy. Szkolenie skierowane jest do wszystkich grup pracowniczych: zarząd, kierownicy, mistrzowie, specjaliści, brygadziści i pozostali pracownicy. Projekt dotowany jest w 60%, pozostałe 40% to wkład własny w postaci gotówki. Fundacja wystawi dla wpłacającego faktury sprzedaży ze stawką podatku w wysokości 23%. Projekt jest realizowany w ramach Priorytetu 8 - Regionalne kadry gospodarki, Działania 8.1. - Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałania 8.1.1 - Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw.

Projekt 2 - dla pracowników dwóch powiązanych kapitałowo przedsiębiorstw z terenu województwa. Celem projektu jest podniesienie kwalifikacji i umiejętności zawodowych 649 pracowników oraz dostosowanie do zmian wdrażanych w obu firmach, dające w efekcie poprawę jakości i produktywności pracy, przekładającej się na osiągnięcie pełnej efektywności Zintegrowanego Systemu Zarządzania. Realizacja projektu obejmuje pracowników wszystkich obszarów funkcjonalnych w zakresie komunikacji, rozwiązywania problemów, organizacji pracy, systemów zarządzania (zespołem, jakością, bezpieczeństwem i środowiskiem), profesjonalnej obsługi klienta, oraz nauki języka angielskiego, jak również poznanie najnowszych technologii stosowanych w przemyśle drzewnym. Projekt jest dotowany w 60%, pozostałe 40% to wkład własny (w postaci wynagrodzenia uczestników szkolenia). Projekt jest realizowany w ramach Priorytetu 2 - Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw oraz poprawa stanu zdrowia osób pracujących, Działania 2.1. - Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki, Poddziałania 2.1.1 - Rozwój kapitału ludzkiego w przedsiębiorstwach.

Fundacja świadczy przedmiotowe usługi bez formy i wskazań przewidzianych w odrębnych przepisach. Fundacja nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dla świadczonych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazującego na zapis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54. poz. 535 z późn. zm.) oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), świadczone usługi mogłyby korzystać ze zwolnienia jedynie w przypadku spełnienia warunków określonych w ww. przepisach. Fundacja stwierdziła, że w aspekcie zmian przepisów ustawy obowiązujących od 1 stycznia 2011 r., realizowane usługi w ramach obu projektów są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Wskazała, iż w obu przypadkach dofinansowanie wynosi mniej niż 70%. Przedmiotowe usługi nie korzystają również z innych preferencyjnych stawek wymienionych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, stąd w sytuacji wystąpienia wkładu własnego w postaci wpłaty własnej, przedmiotowe transakcje powinny być wykazane na fakturach ze stawką podstawową 23% (zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy). Biorąc pod uwagę fakt, że usługi realizowane w projektach 1 i 2 nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku (nie mieszczą się w kategorii określonej w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) - ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi realizacji tych projektów. Podniosła, że Jej zdaniem ma prawo do odliczenia podatku w sytuacji, gdy dofinansowanie do projektu związanego z usługą szkolenia zawodowego albo przekwalifikowania zawodowego jest finansowane ze środków publicznych mniej niż w 70%. Zdaniem Fundacji prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Jej niezależnie od tego czy projekt przewiduje wkład własny w postaci gotówki, czy wkład ma charakter niepieniężny. W ocenie Fundacji fakt, że nie wystawia faktur, nie zmienia charakteru działania Fundacji w zakresie realizacji projektu. W dalszym ciągu jest to działanie zmierzające do rozpowszechnienia i reklamy Fundacji, w konsekwencji mające się przełożyć na wzrost (utrzymanie) sprzedaży opodatkowanej stawką podstawową. Stwierdziła, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy (pod warunkiem nierozliczania podatku jako kosztu kwalifikowanego) ponieważ idea realizacji projektów dotowanych ze środków publicznych ma na celu podniesienie konkurencyjności a co się z tym wiąże, poszerzenie podstawowej opodatkowanej działalności Fundacji. Wskazała, iż prawo to ma zastosowanie pod warunkiem, że do projektów nie można zastosować art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Ponownie podniosła, że w tej sytuacji również ma zastosowanie ograniczenie dotyczące możliwości odliczenia podatku naliczonego, wynikające z art. 88 ustawy (dotyczący kosztów noclegów, czy zakwaterowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Analiza powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, iż Fundacja jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie światy, podpisała umowę na dofinansowanie, w ramach której realizuje dwa projekty. Jako wykonawca zajmuje się organizacją szkoleń, wynajmem sal szkoleniowych, sprzętu, wynagrodzeniem trenerów, wyżywieniem, zakwaterowaniem, zapewnieniem materiałów szkoleniowych, certyfikatami, testami umiejętności a także wykonuje czynności związane z zarządzaniem całym projektem. Przedmiotowe szkolenia mają na celu poprawę kwalifikacji i umiejętności zawodowych osób zatrudnionych. Szkolenia przeprowadzane są przez podmioty zewnętrzne - podwykonawców - które za wykonaną usługę obciążają Fundację fakturą VAT. Ww. usługi są finansowane w 60% ze środków Wspólnoty Europejskiej, w pozostałej części, w przypadku Projektu 1 - ze środków własnych uczestników szkolenia (w formie gotówki), a przypadku Projektu 2 - w postaci potrącenia z wynagrodzenia uczestnika szkolenia.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż treść wniosku wskazuje, iż pozyskana dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu, co oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca wpływ na cenę sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektów w części dotyczącej dofinansowania, Fundacja nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dotacja ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiła obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii zapłaty za szkolenie w postaci wkładu przedsiębiorców jako wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas pracy stwierdzić należy, iż wkład ten nie stanowi zapłaty za usługi świadczone przez Fundację na rzecz beneficjentów. Wynagrodzenie za pracę to obligatoryjne świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy. Wynagrodzenia te stanowią wprawdzie element kalkulacyjny ceny należnej za usługę szkolenia, lecz same w sobie wynagrodzenie to nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do zapłaty w formie wkładu własnego uczestników szkolenia wnoszonego w postaci gotówki, stwierdzić należy, iż ww. wkład uczestników szkolenia za udział w nim jest niewątpliwie wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Wpłata powyższa stanowi zatem wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez:

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.)., państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Analizując regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia, jest spełnienie oprócz przesłanki przedmiotowej także przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny).

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Na podstawie art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż usługi szkoleniowe świadczone przez Fundację, będącą jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, na rzecz uczestników, w ramach Projektu 1, za które wynagrodzenie stanowi wkład własny uczestnika szkolenia, korzystają ze zwolnienia od podatku art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu Fundacji, nie będzie Jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją obu projektów, bowiem - jak wcześniej wskazano - usługi szkoleniowe świadczone w ramach Projektu 1, są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, natomiast dofinansowanie otrzymane w związku z realizacją obu Projektów nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, zatem dokonane zakupy nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Fundacji, iż podatek naliczony przy realizacji ww. projektów będzie podlegał odliczeniu, bo przeprowadzone szkolenia przyczynią się do zwiększenia sprzedaży opodatkowanej w okresie późniejszym, bowiem - nawet gdyby wystąpiło w przyszłości zwiększenie sprzedaży opodatkowanej - trudno ustalić, że wzrost ten wynikałby z tej przyczyny.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.