ITPP2/443-874/13/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 23 sierpnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku do dostawy rurociągów użytych przy budowie jednostek morskich - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku do dostawy rurociągów użytych przy budowie jednostek morskich.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła z podmiotami gospodarczymi umowy, na mocy których zobowiązała się do wykonania na własnym terenie prefabrykacji rurociągów ze stali czarnej wraz z ich cynkowaniem oraz prefabrykację rur ze stali nierdzewnej według przekazanej przez kontrahenta dokumentacji. Przedmiot umowy - rurociągi lub ich części - przeznaczone są na budowane w stoczniach jednostki morskie - bliźniacze statki o numerze 760 i 763 służące do komercyjnego szukania złóż paliw pod dnem morskim. Jednostki te mogą być wykorzystywane również do transportu osób i wyposażenia na terenie wód pól naftowych. Są to statki w pełni pełnomorskie. Mogą również służyć, po zmianie wyposażenia, jako statki do obsługi platform wiertniczych. Statki wyposażone są m.in. w dźwigi, wyciągi teleskopowe, dźwigi teleskopowe i żuraw teleskopowy.

Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi dokonał klasyfikacji statku pod symbolem statystycznym PKWiU 30.11.33.0 - "pogłębiarki, latarniowce, dźwigi pływające i pozostałe jednostki pływające". Wykonane rurociągi są przedmiotem dostawy i są montowane przez nabywcę na opisanych wyżej statkach w budowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowa dostawa rurociągów, montowanych przez kontrahenta Spółki w większe moduły, a następnie użytych na budowanej jednostce morskiej o podanej klasyfikacji, jako dostawa części do środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego oraz statków ratowniczych morskich, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu stawką 0% podatku VAT na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie winien znaleźć art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe.

Po powołaniu treści art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka wskazała, że obecnie, na mocy przepisów ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%. Dla niektórych kategorii czynności podlegających opodatkowaniu ustawodawca przewidział jednak preferencyjne - niższe stawki opodatkowania, a nawet zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Cytując treść art. 83 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stwierdziła, że analogiczne zwolnienie z prawem do odliczenia jest przewidziane w art. 15 ust. 5 VI Dyrektywy (oraz w art. 148 lit. c Dyrektywy VAT z 2006 r.). Wszelkie części (o charakterze zamiennym) do tychże statków dostarczane armatorowi będą objęte stawką 0%. Stawka ta dotyczy także części zamiennych do urządzeń zainstalowanych na statku (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2007 r., I SA/Gd 430/06, LEX nr 219765). Natomiast jeśli chodzi o wyposażenie, to stawka 0% nie będzie przysługiwać w odniesieniu do tych elementów wyposażenia, które służą celom rozrywki i sportu, np. sprzęt RTV. Spółka wskazała, że w przypadku gdy dany przedmiot może służyć zarówno celom związanym z żeglugą, jak i celom rozrywkowo-sportowym (np. sprzęt komputerowy), stosowanie stawki 0% będzie uzależnione od przeważającego przeznaczenia danego elementu. W praktyce organów podatkowych wskazuje się, że - wobec braku w ustawie definicji pojęcia "części" oraz "wyposażenia" - posługiwać się należy potocznym rozumieniem tych pojęć (zob. pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 listopada 2004 r.). Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego "częścią" jest przedmiot stanowiący jakiś dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości, a "wyposażeniem" urządzenie dodatkowe do danej maszyny lub do urządzenia uważanego za główne,.

W opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie przesłanki uprawniające do opodatkowania świadczonej dostawy według preferencyjnej, 0% stawki podatku. Po pierwsze, wykonywane rurociągi (lub ich części) bez wątpienia zaklasyfikować należy jako "część" statku. Rurociąg spełnia bowiem przymiot zamienności, ale jednocześnie jest elementem niezbędnym do wykonywania przez statek jego funkcji. Po drugie, część zamienna (rurociąg) dostarczany jest w fazie budowy - kontrahentowi realizującemu budowę. Po trzecie, przedmiot dostawy nie służy celom rozrywki i sportu. Jednocześnie, w opinii Spółki, dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia bez znaczenia pozostaje fakt, że statek jest dopiero budowany. Odmienna interpretacja prowadziłaby bowiem do wniosku, że pierwotna dostawa części na statek podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku właściwej dla każdego rodzaju części, co stanowiłoby interpretację rozszerzającą i prowadziło do niezgodności z założeniami ustawodawcy. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia bez znaczenia pozostaje fakt, iż statek sklasyfikowany jest pod symbolem PKWiU 30.11.33.0. Spółka, po powołaniu treści art. 83 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o podatku od towarów i usług wskazała, że ustawodawca przy formułowaniu powyższej regulacji posłużył się zwrotem PKWiU ex, co oznacza, że cytowany przepis dotyczy wyłącznie rodzajów statków w nim wymienionych, mimo, że symbol PKWiU 30.11.33.0 jest zakresowo szerszy. Zdaniem Spółki, pomimo tego jednostka opisana w przedstawionym stanie faktycznym jest statkiem wielozadaniowym, służącym m.in. do komercyjnego szukania złóż paliw pod dnem morskim. Może być wykorzystywany również do transportu osób i wyposażenia na terenie wód pól naftowych. Są to statki w pełni pełnomorskie. Mogą również służyć, po zmianie wyposażenia, jako statki do obsługi platform wiertniczych z uwagi na wyposażenie ich m.in. w dźwigi, wyciągi teleskopowe, dźwigi teleskopowe i żuraw teleskopowy. Spółka wskazała, że art. 83 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o VAT stanowi o dostawie "statków szkolnych i badawczych rybołówstwa morskiego oraz statków ratowniczych morskich", podczas gdy nie koresponduje to z nazewnictwem stosowanym w symbolu statystycznym PKWiU 30.11.33.0, pod którym kryją się "pogłębiarki, latarniowce, dźwigi pływające i pozostałe jednostki pływające".

Ponadto, w opinii Spółki, istotnym dla rozstrzygnięcia jest, iż regulacja krajowej ustawy o podatku od towarów i usług oparta została na przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1). Po powołaniu treści art. 148 lit. a, b i c Dyrektywy stwierdziła, że na mocy przepisów Dyrektywy (mającej bezpośredni skutek jako nieimplementowany jeszcze przez Rzeczpospolitą Polską akt prawny) dopuszczalne jest ograniczenie przez państwo członkowskie zakresu zwolnień, tj. zakresu przedmiotu dostawy oraz ewentualnie jego celu. Zdaniem Spółki, ograniczenie nie może natomiast nastąpić w zakresie jednostek, na które owa dostawa ma być dokonywana. Świadczy o tym wyraźne odniesienie w art. 150 ust. 2 oraz art. 148 lit. a i b) Dyrektywy na przedmiot zwolnienia. W jej opinii, ewentualne uznanie przez organ podatkowy, że dostawa rurociągów na jednostkę opisaną w przedstawionym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu 0% stawką podatku ze względu na fakt zaklasyfikowania tego statku do PKWiU 30.11.33.0., który jednak nie odpowiada pojęciu statków szkolnych i badawczych rybołówstwa morskiego oraz statków ratowniczych morskich, stanowić będzie naruszenie przepisów prawa wspólnotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw części do środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego i statków ratowniczych morskich, o których mowa w pkt 1, i wyposażenia tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu.

W treści ust. 1 pkt 1 powołanego artykułu zostały wymienione następujące środki transportu morskiego:

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższych niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zatem, stawka podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, kiedy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

* przedmiotem dostawy są części lub wyposażenie (za wyjątkiem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu), których charakter wymusza użycie ich jako elementu części czy wyposażenia statku,

* powyższe części lub wyposażenie dotyczą środków transportu morskiego, rybołówstwa morskiego lub statków ratowniczych morskich, enumeratywnie wymienionych w ust. 1 pkt 1 ww. artykułu.

Nie spełnienie chociażby jednej z wyżej wymienionych przesłanek powoduje, że powyższa stawka preferencyjna nie ma zastosowania.

Przepisy ww. ustawy nie zawierają regulacji stanowiącej o możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku dostawy wszelkich towarów przeznaczonych i faktycznie wykorzystywanych bezpośrednio przy budowie statków - bez względu na etap zaawansowania budowy statku w momencie dostawy. Aby zastosować stawkę 0% dla dostawy części do statków morskich konieczne jest aby części te były na tyle specyficzne, że ich charakter wymusza użycie właśnie danego towaru jako elementu części czy wyposażenia statku. Jeśli natomiast dostarczany towar nie ma takiego wyjątkowego charakteru, wówczas jego sprzedaż - nawet na cele wytworzenia części, czy też wyposażenia statku morskiego - nie może być objęta stawką 0%.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zawarła z podmiotami gospodarczymi umowy, na mocy których zobowiązała się do wykonania na własnym terenie prefabrykacji rurociągów ze stali czarnej wraz z ich cynkowaniem oraz prefabrykację rur ze stali nierdzewnej, według przekazanej przez kontrahenta dokumentacji. Przedmiot umowy - rurociągi lub ich części - przeznaczone są na budowane w stoczniach jednostki morskie - bliźniacze statki służące do komercyjnego szukania złóż paliw pod dnem morskim. Jednostki te mogą być wykorzystywane również do transportu osób i wyposażenia na terenie wód pól naftowych. Są to statki w pełni pełnomorskie. Mogą również służyć, po zmianie wyposażenia, jako statki do obsługi platform wiertniczych. Statki wyposażone są m.in. w dźwigi, wyciągi teleskopowe, dźwigi teleskopowe i żuraw teleskopowy. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi dokonał klasyfikacji statku pod symbolem statystycznym PKWiU 30.11.33.0 - "pogłębiarki, latarniowce, dźwigi pływające i pozostałe jednostki pływające".

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawy rurociągów oraz rur ze stali nierdzewnej, skoro wykonane są wg przekazanej przez kontrahentów dokumentacji, podlegają opodatkowaniu obniżoną, 0% stawką podatku, o ile statek, na którym są montowane, jest jedną z jednostek pływających wskazanych w treści art. 83 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od towarów i usług. W przeciwnym wypadku, kiedy przedmiotowe części dotyczą statku, który nie jest wymieniony w tym przepisie, ich dostawa opodatkowana jest 23% stawką podatku.

Ponadto należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m.in. swoje produkty (wyroby i usługi), według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Wobec powyższego Minister Finansów nie jest uprawniony do klasyfikacji towarów i usług, a niniejszą interpretację wydano wyłącznie w oparciu o grupowanie statystyczne wskazane przez Spółkę, przy założeniu, że podana klasyfikacja jest prawidłowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.