ITPP2/443-858/12/KT - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 17 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. "O." - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pra

wa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. "O.".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, realizuje projekt mający na celu sporządzenie opracowań studyjno-koncepcyjnych dla terenów inwestycyjnych położonych w obszarze M. P w miejscowości E. Cel przedmiotowego projektu jest zgodny z poddziałaniem 6.2.2 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka na lata 2007-2013 "Wsparcie działań studyjno-koncepcyjnych w ramach przygotowania terenów inwestycyjnych dla projektów inwestycyjnych, co zmierza do zwiększenia atrakcyjności Polski jako miejsca lokowania inwestycji poprzez wsparcie jednostek samorządu terytorialnego w zakresie przygotowania terenów pod inwestycje".

Celem ogólnym projektu jest stworzenie przedsiębiorcom korzystnych warunków do inwestowania poprzez kompleksowe przygotowanie terenów inwestycyjnych pod kątem studyjno-koncepcyjnym. Przedmiotem projektu jest sporządzenie dokumentacji studyjno-koncepcyjnej dla 133,7420 ha terenów inwestycyjnych położonych w miejscowości E., a w tym:

Realizacja przedmiotowego projektu obejmuje wyłącznie teren będący własnością Miasta E.

Stworzona w ramach projektu dokumentacja, tj. opracowania studyjno-koncepcyjne, będzie własnością Gminy. Dokumentacja ta nie będzie odpłatnie przekazywana innym podmiotom. Zbycie może dotyczyć terenu inwestycyjnego, dla którego będzie wykonana część dokumentacji, tj.:

Natomiast opracowanie dokumentacji technicznej i projektowo-budowlanej związanej z uzbrojeniem terenu pod inwestycje, zostanie wykonane dla infrastruktury, która nie będzie w przyszłości przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będzie dotyczyła budowy dróg).

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy w związku z możliwością podziału dokumentacji projektowej i przyporządkowania jej części bezpośrednio do czynności mających związek z czynnościami opodatkowanymi (zbycie terenów inwestycyjnych), jak i niemających związku z czynnościami opodatkowanymi (grunty pod drogi), istnieje możliwość odliczenia podatku naliczonego w 100% od części mających związek z podatkiem należnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma możliwości odzyskania podatku od towarów i usług w przypadku wykonania dokumentacji technicznej i projektowo-budowlanej związanej z uzbrojeniem terenu pod inwestycje w ramach ww. projektu, bowiem dokumentacja ta będzie wykonana dla infrastruktury, która dotyczy zadań własnych gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i nie podlega odliczeniu (teren pod drogami i przyporządkowana do nich dokumentacja).

Gmina stoi na stanowisku, iż pozostała część dokumentacji, z uwagi na pośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną (zbycie w późniejszym terminie gruntów), daje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powołanego powyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 ww. artykułu).

W ust. 6 tego artykułu wskazano, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o zapis art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) określa, że gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy), gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Gmina realizuje, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, projekt, którego celem ogólnym jest stworzenie przedsiębiorcom korzystnych warunków do inwestowania poprzez kompleksowe przygotowanie pod kątem studyjno-koncepcyjnym terenów inwestycyjnych. Przedmiotem projektu jest sporządzenie dokumentacji studyjno-koncepcyjnej dla 133,7420 ha terenów inwestycyjnych. Realizacja ww. projektu obejmuje wyłącznie teren będący własnością Miasta E.

Stworzona w ramach projektu dokumentacja, tj. opracowania studyjno-koncepcyjne, będzie własnością Gminy. Dokumentacja ta nie będzie odpłatnie przekazywana innym podmiotom. Zbycie może dotyczyć terenu inwestycyjnego, dla którego będzie wykonana część dokumentacji, w postaci opracowania: dotyczącego kompleksowych badań geotechnicznych, w tym określenia warstw geologicznych, nośności gruntu, poziomu lustra wód gruntowych; studium wykonalności, w tym raportu o barierach inwestycyjnych: raportu o oddziaływaniu na środowisko naturalne oraz analizy kosztowych makroniwelacji. Natomiast opracowanie dokumentacji technicznej i projektowo-budowlanej związanej z uzbrojeniem terenu pod inwestycje, zostanie wykonane dla terenu przeznaczonego pod budowę dróg.

W myśl powołanych wyżej przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla określenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków poniesionych na realizację ww. projektu istotne jest ustalenie, czy zaistnieje związek między nabyciami, a prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak - jaki będzie miał charakter. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Aby jednak można było stwierdzić, iż określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na jego ogólne funkcjonowanie.

Jednocześnie należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, iż zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania do działalności opodatkowanej podatnika.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, co oznacza, że jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, o ile nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia "zamiar" wynika, że jest to projekt, plan, czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot (osoba) ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Analizując okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że Gmina planuje realizację przedmiotowego projektu z założeniem, iż jego efekt (dokumentacja studyjno-koncepcyjna) zostanie wykorzystany m.in. do przygotowania terenów inwestycyjnych, przeznaczonych na sprzedaż. Zatem powstałe w wyniku projektu opracowania ("narzędzia") będą niewątpliwie w części wykorzystane do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych, jakimi jest sprzedaż.

Wobec powyższego, skoro Gmina jest w stanie odrębnie określić kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT dotyczących tej części dokumentacji projektowej, która będzie związana z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych (tekst jedn.: sprzedażą gruntów), w zakresie w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do tych czynności, będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile nie zajdą ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do pozostałej części dokumentacji, skoro - jak Gmina wskazała - jej opracowanie będzie służyło czynnościom nieopodatkowanym (tekst jedn.: realizacji zadań własnych).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń