ITPP2/443-836/11/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2011 r. (data wpływu 10 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania dostawy stolarki budowlanej wraz z montażem - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2011 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 26 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania dostawy stolarki budowlanej wraz z montażem.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży stolarki budowlanej z PCV i aluminium oraz jej montażu. Jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE. Wykonuje montaż wyprodukowanej przez siebie stolarki budowlanej, zarówno w obiektach budowlanych znajdujących się na terenie kraju, jak i za granicą, w innych państwach Unii Europejskiej. Spółka zawiera kontrakty na wykonanie świadczeń, polegających na dostawie wraz z montażem stolarki budowlanej w obiektach położonych na terytorium innych państw Unii Europejskiej. Świadczenia wykonywane są, w każdym wypadku, na rzecz podatników VAT zarejestrowanych w państwach UE. Przedmiot świadczenia określany jest w poszczególnych umowach (kontraktach) z kontrahentami zagranicznymi w różny sposób, np. jako usługa budowlana albo dostawa i montaż stolarki budowlanej. Do dnia wystąpienia z wnioskiem o interpretację Spółka zawarła dwa kontrakty na wykonanie świadczeń polegających na dostarczeniu i zamontowaniu stolarki budowlanej w obiektach położonych na terytorium innych państw UE. Kontrakt zawarty z klientem belgijskim został zatytułowany "Umowa dostawy i montażu", a jego przedmiot określono w § 1 w ten sposób, iż "Wykonawca zobowiązuje się do dostawy stolarki aluminiowej o parametrach, wymiarach i w ilości określonych w sporządzonym przez Wykonawcę załączniku Nr 2 do Umowy i do montażu tej stolarki w budynku". Umowa podpisana została według wzoru przygotowanego przez Spółkę. Kontrakt zawarty z klientem niemieckim zatytułowany jest "Umowa o budowę", a jego przedmiot określony został jako "Usługa: Okna PCV, drzwi, drzwi wejściowe włącznie ze wszystkimi niezbędnymi usługami dodatkowymi oraz specjalnymi zgodnie ze znormalizowanymi zasadami zlecania i wykonawstwa robót budowlanych (VOB/C), wykonanie zobowiązania gotowego, zdatnego do użytku, sprawnego i gotowego do odbioru". Kontrakt podpisany został według wzoru narzuconego przez niemieckiego klienta, który nie wyraził zgody na podpisanie umowy według wzoru przegotowanego przez Spółkę, gdzie m.in. przedmiot świadczenia określono jako dostawę stolarki wraz z jej montażem. W każdym z wyżej wskazanych kontraktów, niezależnie od sposobu jego opisania w umowie, faktyczny przedmiot świadczenia jest taki sam i polega na wyprodukowaniu przez Spółkę stolarki budowlanej z PCV lub z aluminium według właściwych wymiarów, przetransportowaniu stolarki z siedziby Spółki do miejsca montażu w innym państwie członkowskim UE i zamontowaniu jej w obiekcie wskazanym przez klienta. Świadczenie ma każdorazowo charakter kompleksowy i obejmuje wszystkie wyżej wymienione elementy. W każdym z kontraktów wynagrodzenie jest ustalane za całość świadczenia, bez odrębnego wykazywania kwoty należnej za dostarczoną stolarkę i odrębnego za czynności montażowe. Montaż wykonywany jest przez Spółkę lub przez podwykonawców, działających na jej zlecenie i nie może być zakwalifikowany jako proste czynności umożliwiające funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Montaż ten jest bowiem procesem czasochłonnym, którego wykonanie wymaga określonych kwalifikacji i doświadczenia. Świadczenie uważa się za wykonane z chwilą odbioru przez klienta stolarki zamontowanej w obiekcie, na podstawie stosownego protokołu, potwierdzającego zarówno spełnienie wymagań co do samej stolarki, jak i sposobu jej zamontowania w obiekcie budowlanym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym, miejsce kompleksowego świadczenia, polegającego na wyprodukowaniu stolarki budowlanej, jej przewiezieniu do miejsca montażu i wykonania montażu we wskazanym przez klienta obiekcie budowlanym, położonym na terenie innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej, powinno zostać określone zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, t.j. jako miejsce w którym stolarka jest montowana.

* Czy ww. przemieszczenie stolarki budowlanej z Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie stolarka ma zostać zamontowana w obiekcie budowlanym, stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, rozpatrywane świadczenie podlegało będzie opodatkowaniu w państwie, na terytoriom którego znajduje się obiekt budowlany, w którym dokonywany jest montaż stolarki. Spółka ponownie wskazała, iż wykonuje na rzecz klientów z innych państw Unii Europejskiej kompleksowe świadczenia, obejmujące wyprodukowanie stolarki budowlanej, jej przewiezienie do miejsca montażu i zamontowanie we wskazanym obiekcie budowlanym, położonym w innym niż Polska państwie członkowskim UE. Podkreśliła, iż istotą rozpatrywanego świadczenia jest wyprodukowanie i dostarczenie na plac budowy elementów stolarki budowlanej o wymiarach umożliwiających ich prawidłowe zamontowanie w otworach drzwiowych i okiennych oraz dokonanie montażu tej stolarki w sposób zapewniający właściwe funkcjonowanie tych elementów, a w konsekwencji, właściwe funkcjonowanie całego obiektu. Wskazała, że z punktu widzenia zagranicznego klienta najistotniejsze jest, aby dostarczona stolarka spełniała wymagania w zakresie jakości, estetyki i trwałości, oraz aby została we właściwy sposób zainstalowana we wskazanym obiekcie budowlanym.

Spółka podniosła, iż zagraniczny klient jest zainteresowany ostatecznym efektem świadczenia, t.j. zapewnieniem możliwości eksploatacji obiektu, zgodnie z przeznaczeniem, z tej przyczyny kontrakty zawierane przez Spółkę nie przewidują odrębnej dostawy towarów w postaci elementów stolarki i odrębnego świadczenia usług, polegających na jej montażu w obiekcie. Dostawca stolarki jest każdorazowo odpowiedzialny również za jej montaż. Taka kompleksowość świadczenia - zdaniem Spółki - ułatwia również klientowi dochodzenie roszczeń z tytułu gwarancji, w przypadku wystąpienia jakichkolwiek wad.

Po powołaniu brzmienia art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka wskazała, iż przepis ten ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie, gdyż w ramach rozpatrywanego świadczenia Spółka dokonuje, w miejscu przeznaczenia, montażu uprzednio dostarczonej stolarki budowlanej, a z uwagi na szereg czynności, jakie należy wykonać celem zamontowania stolarki oraz na okoliczność, iż montaż może zostać wykonany wyłącznie przez odpowiednio wykwalifikowane osoby, montaż taki nie może zostać określony mianem prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

W odniesieniu do pytania drugiego, po powołaniu brzmienia art. 13 ust. 3 ustawy, Spółka stwierdziła, iż - co do zasady - podatnik, dokonując przemieszczenia towarów z Polski od innego państwa członkowskiego UE, celem ich dalszego wykorzystania w prowadzonej działalności, dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Zaznaczyła jednak, że zgodnie z art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów sytuacji, gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz.

W tym kontekście, przemieszczenie przez Spółkę wyprodukowanej uprzednio stolarki budowlanej z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE - Jej zdaniem - nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Towary będące przedmiotem przemieszczenia są bowiem następnie montowane na terytorium tego innego państwa członkowskiego UE, co w świetle art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy wyklucza uznanie tego przemieszczenia za WDT. Na potwierdzenie powyższego poglądu Spółka powołała następujące interpretacje, wydane przez organy podatkowe w sprawach o zbliżonym stanie faktycznym: z dnia 2 listopada 2010 r.,. znak ITPP2/443-788/10/MD, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z dnia 13 grudnia 2006 r., znak PP 443/1/25/48706, wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rudzie Śląskiej, z dnia 7 lipca 2006 r., znak 55/051-PP/443-9a-17/06/CL, wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie Odrzańskim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8, przy czym przepis ten stosuje się - jak wynika z ust. 2 pkt 1 tego artykułu - pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Stosownie do dyspozycji ust. 3 ww. artykułu, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz (art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy).

W świetle dyspozycji art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zatem miejscem dostawy (i opodatkowania), w przypadku dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, jest zawsze państwo przeznaczenia, przy czym za instalację lub montaż nie można uznać prostych czynności, które umożliwiają funkcjonowanie towaru, adekwatnie do jego funkcji.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży stolarki budowlanej z PCV i aluminium oraz jej montażu. Jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE. Zawiera kontrakty na wykonanie czynności, polegających na dostawie wraz z montażem stolarki budowlanej w obiektach położonych na terytorium innych państw Unii Europejskiej. Czynności wykonywane są na rzecz podatników VAT zarejestrowanych w państwach UE. Przedmiot świadczenia określany jest w poszczególnych umowach (kontraktach) z kontrahentami zagranicznymi w różny sposób, np. jako usługa budowlana albo dostawa i montaż stolarki budowlanej, jednak natura świadczenia jest zawsze taka sama i polega na wyprodukowaniu stolarki budowlanej według właściwych wymiarów, przetransportowaniu jej z siedziby Spółki do miejsca montażu i zamontowaniu w obiekcie wskazanym przez klienta. Świadczenie każdorazowo ma charakter kompleksowy, a wynagrodzenie jest ustalane za całość świadczenia, obejmującego wyżej wymienione czynności. Montaż wykonywany jest przez Spółkę lub przez podwykonawców, działających na jej zlecenie i nie może być zakwalifikowany jako proste czynności umożliwiające funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że o ile - jak wskazała Spółka - dokonywany montaż nie stanowi prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem, a natura świadczenia w przypadku kontraktów, o których mowa we wniosku, jest taka sama - niezależnie od sposobu opisania w umowie - to miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania, zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest miejsce, gdzie towary są instalowane lub montowane.

W związku z powyższym miejscem świadczenia tej specyficznej dostawy jest kraj położenia nieruchomości, w której Spółka dokonuje montażu stolarki budowlanej. Tym samym przedmiotowe czynności nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W konsekwencji powyższego, w świetle art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy - jak słusznie wskazała Spółka - nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy montaż, o którym mowa we wniosku, nie stanowi prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem, a fakt ten przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego.

Wskazać należy, iż ocena tej kwestii może być dokonana jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy I instancji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.