ITPP2/443-830/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 4 listopada 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem samochodów przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do ich napędu - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 listopada 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem samochodów przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do ich napędu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności jest m.in. oddanie w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony na podstawie umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (wpis w KRS). Działalność ta, zgodnie z PKD z 2007 r., jest oznaczona jako wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.11.Z). Spółka nabyła w tym celu (w ramach tej działalności) jeden samochód osobowy w drodze umowy sprzedaży. Zamierza również nabyć samochód na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. Taki samochód (samochody) ma zamiar oddać w odpłatne używanie na okres co najmniej 6 miesięcy (przez ten okres będę przeznaczone wyłącznie do tego celu) na podstawie umów dzierżawy, najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Pierwsza taka umowa będzie na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, późniejsze na taki okres, na jaki klient wyrazi zapotrzebowanie. Po upływie 6 miesięcy taki samochód (samochody) będzie wykorzystywany także dla potrzeb działalności Spółki opodatkowanej VAT (wewnętrznych jej potrzeb), a także będą zawierane kolejne umowy regulujące oddanie do odpłatnego używania krótkoterminowego lub długoterminowego. Odpłatne oddanie samochodów do używania będzie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka zawarła już pierwszą umowę najmu na samochód osobowy, gdzie okres wynajmu jest dłuższy niż 6 miesięcy. Z uwagi na fakt, że samochód ten był nabyty w celu wynajmu powyżej 6 miesięcy odliczyła 100% podatku naliczonego. Najemca, zgodnie z umową najmu, sam zakupuje paliwo i decyduje o miejscu jego nabycia, o jego przeznaczeniu i o tym w jakim czasie je zużyje. Ma on też prawo do ewentualnych rabatów za zakup paliwa oraz prawo do reklamacji. Spółka na dzień dzisiejszy nie tankuje i nie nabywa paliwa. W okresie późniejszym, gdy pojazd ten będzie przeznaczony na cele odpłatnego używania i wówczas, gdy będzie wykorzystywany również na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, Spółka najprawdopodobniej nie będzie nabywała paliwa, gdy pojazd będzie przeznaczony do odpłatnego używania (paliwo to jak obecnie będzie tankował, nabywał i opłacał, decydował o jego przeznaczeniu i czasie wykorzystania oraz występował z reklamacjami jak również miał prawo do rabatów najemca). Gdy w tym okresie Spółka będzie wykorzystywać pojazd na potrzeby własnej opodatkowanej VAT działalności, będzie tankowała, nabywała paliwo i płaciła należność (faktury za zakup będą wystawiane na Spółkę) i to ona będzie decydować o miejscu nabycia paliwa i o jego przeznaczeniu i czasie wykorzystania, będzie mogła korzystać z ewentualnych rabatów i występować z reklamacjami. W przypadku innych samochodów (jeśli zostaną nabyte) najprawdopodobniej Spółka przyjmie powyższe rozwiązanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy nabywając samochód osobowy (samochody osobowe) i przeznaczając go (je) wyłącznie na cele odpłatnego używania przez okres co najmniej 6 miesięcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu (samochodów) na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

2. Czy po upływie okresu 6 miesięcy, podczas którego nabyty pojazd (pojazdy) był przeznaczony wyłącznie do celu oddania do odpłatnego używania, Spółka może przeznaczyć pojazd (pojazdy) także na inne, pozostałe cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zachowując przy tym pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tego pojazdu (pojazdów).

3. Czy użytkując samochód osobowy (samochody osobowe) w ramach umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze i przeznaczając go wyłącznie na cele odpłatnego używania przez okres co najmniej 6 miesięcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur za opłaty czynszowe (raty) lub inne płatności wynikające z zawartej umowy i nie znajdzie zastosowania ograniczenie z art. 3 ust. 6 ww. ustawy.

4. Czy po upływie okresu 6 miesięcy, podczas którego użytkowany pojazd (pojazdy), określony w pkt 3, był przeznaczony wyłącznie do celu oddania do odpłatnego używania, Spółka może przeznaczyć pojazd (pojazdy) także na inne, pozostałe cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nadal odliczać w pełnej wysokości podatek naliczony z faktur za opłaty czynszowe (raty) lub inne płatności wynikające z zawartej umowy i nie znajdzie tu zastosowania ograniczenie z art. 3 ust. 6 ww. ustawy.

5. Czy zakupując paliwo silnikowe, olej napędowy bądź gaz do samochodu (samochodów) opisanego w ww. punktach Spółka będzie mogła odliczać cały VAT z faktur dotyczących ich zakupu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zapisanego w umowie spółki przedmiotu działalności gospodarczej polegającego na wynajmie i dzierżawie samochodów osobowych (PKD 77.11.Z), będzie uprawniony do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej zakup samochodów albo z faktur dotyczących opłaty czynszowej (raty) lub innych płatności wynikających z umowy dotyczących samochodów, które będą oddane do odpłatnego używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, na okres dłuższy niż 6 miesięcy i przeznaczone w tym okresie wyłącznie na te cele. Spółka stwierdziła, że ponadto, po okresie 6 miesięcy, może przeznaczyć pojazd (y), oprócz oddania w odpłatne używanie, również na pozostałe cele prowadzonej działalności, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z "faktury zakupu" pojazdu oraz nadal odliczać podatek naliczony w pełnej wysokości z faktur za opłaty leasingowe. Niżej wskazane przepisy ustawy nowelizującej nie zawierają żadnych warunków dodatkowych dotyczących mieszanego sposobu użytkowania samochodu osobowego, tzn. oddania do odpłatnego używania, jak również przeznaczenia na potrzeby działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, jeżeli samochód korzysta z wyłączenia z tej grupy pojazdów, poprzez spełnienie przesłanek zawartych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, wówczas przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od zakupu paliwa do przedmiotowego samochodu.

Spółka wskazała, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, ich używaniem na podstawie umowy leasingu lub umowy o podobnym charakterze oraz nabywaniem paliw do takich pojazdów, regulują przepisy ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym. Po powołaniu treści art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 7 lit. b oraz art. 3 ust. 6 ww. ustawy Spółka stwierdziła, że w związku z powyższymi przepisami, w przypadku zakupu samochodów osobowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 t., bądź też użytkowaniu takich aut na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, podatnicy podatku od towarów i usług mogą odliczyć 60% kwoty podatku naliczonego wynikającego z "zakupowej" faktury VAT, bądź faktur dokumentujących czynsz (ratę) lub inną płatność wynikającą z zawartej umowy, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Jednakże, ustawodawca wprowadził od powyższej zasady szereg wyjątków, w tym wyjątek określony w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy. Spółka stwierdziła, że ogólna zasada dotycząca odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych oraz ograniczenie w odliczeniu uregulowane w art. 3 ust. 6 ustawy, nie ma zastosowania, gdy:

Wskazała, że nabywając samochód osobowy i przeznaczając go wyłącznie na cele odpłatnego używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze przez okres co najmniej sześciu miesięcy, ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, bądź dokumentującej jego użytkowanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. Ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego stosuje się do samochodów osobowych, wykorzystywanych wyłącznie na takie cele przez okres krótszy niż 6 miesięcy. Warunek ten sformułowany jest jako minimalny okres przekazania samochodu osobowego na wyłączny cel wynajmu. Przekroczenie tego okresu nadaje prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług. Spółka stwierdziła, że nie ma natomiast przepisu, który pozbawiałby pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku przekazania samochodu również na inną opodatkowaną działalność po upływie sześciomiesięcznego okresu. Jej zdaniem, może również nadal dokonywać odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dokumentujących opłaty leasingowe. Po powołaniu treści art. 4 ww. ustawy wskazała, że zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 (tekst jedn.: pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony). Stwierdziła, że takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lutego 2013 r. sygn. IPPP1/443-1193/12-3/PR, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lutego 2013 r. sygn. ITPP2/443-1335a/12/KT, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2013 r. sygn. ILPP2/443-1126/12-3/MR oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. IBPP2/443-885/12/WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.) (dalej: ustawa nowelizująca), w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 pkt 7 lit. b tego artykułu stanowi, że przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Stosownie do treści art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Z powołanych wyżej uregulowań ustawy nowelizującej wynika, że - co do zasady - w przypadku nabycia lub korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze z samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż sześć miesięcy < art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b tej ustawy >.

Ponadto ustawodawca wskazuje, obok przeznaczenia samochodów na cele określone w tym przepisie, również na konieczność ich wykorzystywania, tj. fizycznego używania, przez podmiot trzeci. Samochody przez okres co najmniej sześciu miesięcy muszą być przeznaczone wyłącznie na ten cel. Istotne jest, aby przeznaczenie samochodów do działalności polegającej na ich wynajmie trwało nie krócej niż 6 miesięcy.

Użyte w tym przepisie sformułowanie "przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy (...)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Nie wystarczy w tym przypadku sama deklaracja podatnika, że prowadzi tego rodzaju działalność, jeśli nie towarzyszą temu okoliczności przemawiające za tym, że oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy samochodów, stanowi rzeczywisty przedmiot działalności podatnika.

W myśl art. 4 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Do samochodów (pojazdów) wykorzystywanych w sposób określony w ust. 2 omawianego wyżej artykułu 3, w tym m.in. przeznaczonych wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, nie ma zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, o którym mowa w art. 4 ustawy nowelizującej, bowiem dotyczy on tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, wskazanych w art. 3 ust. 1 tej ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności jest m.in. oddanie w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony na podstawie umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (wpis w KRS). Działalność ta zgodnie z PKD z 2007 r. jest oznaczona jako wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.11.Z). Spółka nabyła w tym celu (w ramach tej działalności) jeden samochód osobowy w drodze umowy sprzedaży. Zamierza również nabyć samochód na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. Taki samochód (samochody) ma zamiar oddać w odpłatne używanie na okres co najmniej 6 miesięcy (przez ten okres będę przeznaczone wyłącznie do tego celu) na podstawie umów dzierżawy, najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Pierwsza taka umowa będzie na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, późniejsze na taki okres, na jaki klient wyrazi zapotrzebowanie. Po upływie 6 miesięcy taki samochód (samochody) będzie wykorzystywany także dla potrzeb działalności Spółki opodatkowanej VAT (wewnętrznych jej potrzeb), a także będą zawierane kolejne umowy regulujące oddanie do odpłatnego używania krótkoterminowego lub długoterminowego. Odpłatne oddanie samochodów do używania będzie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka zawarła już pierwszą umowę najmu na samochód osobowy, gdzie okres wynajmu jest dłuższy niż 6 miesięcy. Z uwagi na fakt, że samochód ten był nabyty w celu wynajmu powyżej 6 miesięcy odliczyła 100% podatku naliczonego. Najemca, zgodnie z umową najmu, sam zakupuje paliwo i decyduje o miejscu jego nabycia, o jego przeznaczeniu i o tym w jakim czasie je zużyje. Ma on też prawo do ewentualnych rabatów za zakup paliwa oraz prawo do reklamacji. Spółka na dzień dzisiejszy nie tankuje i nie nabywa paliwa. W okresie późniejszym, gdy pojazd ten będzie przeznaczony na cele odpłatnego używania i wówczas, gdy będzie wykorzystywany również na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, Spółka najprawdopodobniej nie będzie nabywała paliwa, gdy pojazd będzie przeznaczony do odpłatnego używania (paliwo to jak obecnie będzie tankował, nabywał i opłacał, decydował o jego przeznaczeniu i czasie wykorzystania oraz występował z reklamacjami jak również miał prawo do rabatów najemca). Gdy w tym okresie Spółka będzie wykorzystywać pojazd na potrzeby własnej opodatkowanej VAT działalności, będzie tankowała, nabywała paliwo i płaciła należność (faktury za zakup będą wystawiane na Spółkę) i to ona będzie decydować o miejscu nabycia paliwa i o jego przeznaczeniu i czasie wykorzystania, będzie mogła korzystać z ewentualnych rabatów i występować z reklamacjami. W przypadku innych samochodów (jeśli zostaną nabyte) najprawdopodobniej Spółka przyjmie powyższe rozwiązanie.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wynika z treści wniosku - przedmiotowe samochody są/będą przeznaczone do oddania w odpłatne używanie na podstawie umów najmu, na okres co najmniej sześciu miesięcy, to pomimo ich dodatkowego przeznaczenia, po zakończeniu ww. umów, na cele innej prowadzonej działalności opodatkowanej, Spółce w całym tym okresie (zarówno przed, jak i po upływie ww. sześciu miesięcy) przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, jak również z faktur dokumentujących opłaty czynszowe (raty) lub inne płatności wynikające z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze, o ile nie zaistnieją ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ww. prawo - wbrew stanowisku Spółki - nie będzie przysługiwać z tytułu nabycia paliwa (oleju napędowego bądź gazu) służącego do napędu ww. pojazdów w zakresie w jakim wykorzystywane będą do pozostałej działalności opodatkowanej Spółki, co wynika z treści art. 4 powołanej ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Zatem oceniając stanowisko Spółki całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenie przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.