ITPP2/443-828/13/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W grudniu 2003 r. Wnioskodawca, wraz z żoną, nabył nieruchomość rolną na podstawie jednego aktu notarialnego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania z 2000 r., w momencie zakupu nieruchomość była podzielona na 26 działek, w tym m.in. drogi wewnętrzne i dojazdowe. Podziału dokonał sprzedający, prawdopodobnie w 2002 r. Na podstawie umowy sprzedaży nastąpiło również przekazanie pozwolenia na budowę przyłącza wody. W 2004 r. Wnioskodawca, wraz z żoną, dowiedzieli się o inicjatywie Stowarzyszenia zajmującego się organizowaniem infrastruktury na obszarze obejmującym przedmiotowe działki, polegającej na podłączeniu wodociągu. Wobec tego, w ramach posiadanego pozwolenia, Wnioskodawca wykonał przyłącza wodne dla każdej z działek, a następnie dokonał podłączenia do wybudowanego wcześniej wodociągu zasilającego całą okolicę. W 2004 r. Wnioskodawca i żona, dowiedzieli się od tego samego Stowarzyszenia, o planach rozpoczęcia budowy zasilania w energię elektryczną dla ww. obszaru i o możliwości podłączenia do tych instalacji przedmiotowych działek. Postanowili przyłączyć do tej instalacji przedmiotowe działki, dzięki czemu, w 2006 r. uzyskali pozwolenie na budowę przyłączy do sieci elektroenergetycznej. Następnie zlecili wykonanie przyłączy do każdej z posiadanych działek i od tego czasu w stosunku do nieruchomości nie podjęli żadnych działań. Do dnia złożenia wniosku działki są traktowane jako grunty rolne. Nie były nigdy wykorzystywane do działalności Wnioskodawcy i jego żony oraz nie były oferowane na sprzedaż. Wnioskodawca zamierza znieść współwłasność łączną, która wynika z ustawowej współwłasności małżeńskiej. Możliwe, że zostanie zniesiona współwłasność tak, aby każdy z małżonków dysponował określoną działką, odpowiadającą udziałowi w wysokości 50%. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki osobowej swój udział w nieruchomości, ewentualnie posiadane działki powstałe w wyniku zniesienia współwłasności. Wnioskodawca (ani jego żona) nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Nie dokonywał i nie dokonuje obecnie sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności gospodarczej. Nieruchomości nie były odpłatnie, ani nieodpłatnie udostępniane innym osobom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie udziału w nieruchomości, lub uzyskanych w wyniku zniesienia współwłasności działek, do spółki osobowej, wiązać się będzie z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie udziału w nieruchomości, lub powstałych ze zniesienia współwłasności działek, do spółki osobowej, nie wiąże się i nie będzie wiązać z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Po przywołaniu treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca stwierdził, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Wskazał, że działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów, lub wartości niematerialnych i prawnych, w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wnioskodawca podniósł, że wniesienie przedmiotowego gruntu nie może być, co do zasady, uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślił, że nieruchomość została nabyta na własne potrzeby oraz najbliższej rodziny. Podejmowane w 2004 r. i 2006 r. działania, związane z przyłączami wodnymi i elektrycznymi, były wykonywane wyłącznie przy okazji i w związku z wcześniejszymi działaniami sprzedającego oraz działaniami wspomnianego wcześniej Stowarzyszenia. Wnioskodawca stwierdził, że nie miało to jakiegokolwiek związku z zaprezentowanymi planami zniesienia współwłasności oraz wniesienia nieruchomości do spółki. Wniesienie prywatnego gruntu do spółki osobowej, co do którego Wnioskodawca nie podejmował celowych działań związanych z działalnością gospodarczą, nie może być uznane za działalność handlową. Wskazał, że potwierdzeniem ww. stanowiska jest wyrok WSA z dnia 1 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 291/12, w którym stwierdzono, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie ma podstaw do przypisania Wnioskodawcy przymiotu podatnika podatku od towarów i usług z tytułu aportu. Podniósł, że o opodatkowanej działalności gospodarczej (sprzedaży działek budowlanych) można mówić wtedy, gdy działalności tej można przypisać wskazane niżej cechy:

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał fragment wyrok WSA z dnia 19 czerwca 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 472/12). Wskazał, że w tej sytuacji należy stwierdzić, że skoro wniesienie udziału w nieruchomości, lub prawa własności działek należących do prywatnego majątku, nie jest wykonywaniem działalności handlowej, zatem także w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w ramach transakcji nie wystąpi jako podatnik, a sama transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca zacytował również fragment wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zagadnienie współwłasności zostało uregulowane w art. 195 ww. ustawy, zgodnie z którym własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Artykuł 196 § 1 tej ustawy stanowi, że współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem, bez zgody pozostałych współwłaścicieli - art. 198 Kodeksu cywilnego.

Zatem w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż udziału we współwłasności gruntu uznaje się za dostawę towaru.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że w grudniu 2003 r. Wnioskodawca, wraz z żoną, nabył nieruchomość rolną. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania z 2000 r., w momencie zakupu nieruchomość była podzielona na 26 działek, w tym m.in. drogi wewnętrzne i dojazdowe. Podziału dokonał sprzedający, prawdopodobnie w 2002 r. Na podstawie umowy sprzedaży nastąpiło również przekazanie pozwolenia na budowę przyłącza wody. W 2004 r. Wnioskodawca, wraz z żoną, dowiedzieli się o inicjatywie Stowarzyszenia zajmującego się organizowaniem infrastruktury na obszarze obejmującym przedmiotowe działki, polegającej na podłączeniu wodociągu. Wobec tego Wnioskodawca w ramach posiadanego pozwolenia, wykonał przyłącza wodne dla każdej z działek, a następnie dokonał podłączenia do wybudowanego wcześniej wodociągu zasilającego całą okolicę. W 2004 r., Wnioskodawca wraz z żoną, dowiedzieli się od tego samego Stowarzyszenia, o planach rozpoczęcia budowy zasilania w energię elektryczną dla ww. obszaru i o możliwości podłączenia do tych instalacji przedmiotowych działek. Wnioskodawca i żona postanowili przyłączyć do tej instalacji przedmiotowe działki, dzięki czemu, w 2006 r. uzyskali pozwolenie na budowę przyłączy do sieci elektroenergetycznej. Następnie zlecili wykonanie przyłączy do każdej z posiadanych działek i od tego czasu w stosunku do nieruchomości nie podjęli żadnych działań. Do dnia złożenia wniosku działki są traktowane jako grunty rolne. Nie były nigdy wykorzystywane do działalności Wnioskodawcy i jego żony oraz, nie były oferowane na sprzedaż. Wnioskodawca zamierza znieść współwłasność łączną, która wynika z ustawowej współwłasności małżeńskiej. Możliwe, że zostanie zniesienia współwłasność tak, aby każde z nich dysponowało określoną działką odpowiadającą 50% udziałowi. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki osobowej swój udział w nieruchomości, ewentualnie posiadane działki powstałe w wyniku zniesienia współwłasności. Wnioskodawca (ani jego żona) nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Nie dokonywał i nie dokonuje obecnie sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności gospodarczej. Nieruchomości nie były odpłatnie, ani nieodpłatnie udostępniane innym osobom.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wynika z treści wniosku - Wnioskodawca nabył współudział we własności gruntu składającego się z 26 działek, w ramach posiadanego pozwolenia zlecił wykonanie przyłączy wodnych oraz wystąpił o pozwolenia na wykonanie przyłączy energetycznych do każdej z działek i zlecili ich wykonanie, to działał z zamiarem wykorzystywania gruntu do celów zarobkowych. Należy przy tym zauważyć, że obejmując udziały w spółce, do której wniesie Pan aportem udziały w gruncie lub działki gruntu wskazuje, że działa Pan z zamiarem odniesienia korzyści materialnych, a nie wykorzystuje przedmiotowy grunt do celów osobistych. Zatem zbywając działki, lub posiadane udziały w gruncie, będzie Pan działał w charakterze handlowca. Powyższe okoliczności powodują, że wykonywanych czynności nie można interpretować jako rozporządzania majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające, od momentu zakupu gruntu, do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. W tych okolicznościach nie ma znaczenia fakt, czy zamieszczał Pan ogłoszenia w prasie dotyczące sprzedaży gruntu.

Zatem planowane zbycie działek gruntu, lub posiadanego udziału w gruncie należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, dokonywaną przez Pana, jako podatnika tego podatku.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe - że podejmowanie aktywnych działań, takich chociażby jak uzbrojenie terenu, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze zbiorem aktywnych zorganizowanych działań, planowane zbycie udziałów w gruncie lub działek gruntu, w formie aportu do spółki, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że na niniejsze rozstrzygnięcie nie mogły mieć wpływy powołane przez Pana orzeczenia krajowych sądów, gdyż zapadły na tle odmiennych stanów. Na przykład w powołanym przez Pana wyroku WSA w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 472/12) Sąd odniósł się do kwestii opodatkowania sprzedaży gruntu przez osobę, która przed sprzedażą nie podejmowała aktywnych działań w odniesieniu do posiadanych 26 działek gruntu, a jedynie dokonała uzbrojenia jednej działki przeznaczonej na cele osobiste.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.