ITPP2/443-801/10/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2010 r. (data wpływu 3 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniach 27 września i 2 listopada 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia gruntów - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 27 września i 2 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia gruntów.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie usług budowlanych. Dnia 17 grudnia 1996 r. otrzymał Pan wraz z siostrą gospodarstwo rolne w drodze darowizny. W jego skład wchodzi nieruchomość rolna, zabudowana budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym. Całość stanowi obszar wielkości 10,0961 ha, oznaczony na mapie numerami 4, 5, 10 i 12. W 2009 r. współwłaściciele podjęli decyzję, iż podzielą działkę nr 10 na czternaście działek, cztery z nich przekażą w drodze darowizny dzieciom, pod zabudowę domów jednorodzinnych, a pozostałe sprzedadzą. Przedmiotowa działka, o powierzchni 1,5585 ha, jest w części wynoszącej ok. 0,25 ha porośnięta drzewami owocowymi. Jest to stary, zaniedbany sad posadzony około 1964 r., a drzewa nadają się wyłącznie do wycięcia. Nie była prowadzona uprawa owoców w związku z czym nie czerpał Pan i nie czerpie żadnych dochodów z tego tytułu. Pozostała część działki, od dnia darowizny do listopada 2003 r., nie była uprawiana, a od grudnia 2003 r. została użyczona R. Nie otrzymuje Pan w zamian żadnych świadczeń. W związku z posiadaniem przedmiotowych gruntów nie otrzymywał Pan dopłat z budżetu państwa ani Unii Europejskiej. Działka nie była i nie jest uzbrojona, nie posiadała aktualnego planu zagospodarowania terenu, był to grunt rolny. W związku z tym współwłaściciele wystąpili do Urzędu Miasta o wydanie warunków zabudowy. Została wydana pozytywna opinia o możliwości zabudowy, która była niezbędna w celu dokonania podziału na działki o powierzchni mniejszej niż 3000 m^2. W przeszłości nabył Pan także:

* w dniu 24 lutego 1992 r. - prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 514 m^2,

* w dniu 30 lipca 1992 r. - prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 216 m^2,

* w dniu 16 maja 1994. - prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 311 m^2,

* w dniu 10 grudnia 2008 r., prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 99 m^2,

oraz dokonał Pan sprzedaży:

* w dniu 19 kwietnia 2004 r. - prawa wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 216 m^2,

* w dniu 27 listopada 2008 r. - gruntu rolnego, o powierzchni 0,25 ha.

Na działce o powierzchni 514 m² postawił Pan wraz z żoną dom, w którym mieszka. Działki o powierzchni 216 m² oraz 311 m² miały być posagiem dla córek, jednak jedną z nieruchomości musiał Pan sprzedać w związku z wypadkiem córki, gdyż potrzebował pieniądze na leczenie za granicą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy darowizna gruntu niezabudowanego z możliwością jego zabudowy oraz sprzedaż gruntów będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponownie wskazującego, iż przedmiotowy grunt został nabyty w drodze darowizny dnia 17 grudnia 1996 r., nie była prowadzona na nim działalność gospodarcza i stanowi majątek osobisty, darowizna na rzecz dzieci gruntów niezabudowanych z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową, a także sprzedaż na rzecz osób trzecich gruntów niezabudowanych z możliwością zabudowy, nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Według prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cyt. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu ww. art. 9 ust. 1, w szczególności (...) dostawy działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takiej czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nie prowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego, gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to czynność taka nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyprzedaż majątku prywatnego przez osobę fizyczną, nawet jeżeli przybierze w określonym przedziale czasowym charakter częstotliwy - nie może być uznana za działalność handlową, czyniącą tenże podmiot podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również - stosownie do zapisu art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

* jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z powołanego przepisu wynika, że nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Zatem niespełnienie powyższego warunku - w świetle brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy - jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w zakresie usług budowlanych. Dnia 17 grudnia 1996 r. otrzymał Pan wraz z siostrą, w drodze darowizny gospodarstwo rolne. W jego skład wchodzi nieruchomość rolna, zabudowana budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym. Całość stanowi obszar wielkości 10,0961 ha, oznaczony na mapie numerami 4,5,10 i 12. Działka nr 10 ma powierzchnię 1,5585 ha, w tym 0,25 ha porośnięte jest drzewami owocowymi. Część niezadrzewiona, od dnia jej otrzymania do listopada 2003 r. nie była uprawiana, a od 2003 r. była użyczana R., a Pan nie otrzymywał w zamian żadnych świadczeń. Działka nie była i nie jest uzbrojona, została dla niej wydana pozytywna opinia o możliwości zabudowy. Wraz z siostrą podzielił Pan przedmiotowy grunt na czternaście działek. W 2009 r. współwłaściciele podjęli decyzję, iż cztery z nich przekażą w drodze darowizny dzieciom, pod zabudowę domów jednorodzinnych, a pozostałe sprzedadzą. W przeszłości nabył Pan prawo wieczystego użytkowania działek o powierzchniach 514 m² (w 1992 r.), 216 m,sup>2 (w 1992 r.), 311 m² (w 1994 r.), 99 m² (w 2008 r.) oraz dokonał sprzedaży: prawa wieczystego użytkowania działki gruntu o powierzchni 216 m² w 2004 r. i gruntu rolnego o powierzchni 0,25 ha w 2008 r. Na działce o powierzchni 514 m² postawił Pan wraz z żoną dom, w którym mieszka. Działki o powierzchni 216 m² oraz 311 m² miały być posagiem dla córek, jednak ze względów rodzinnych był Pan zmuszony sprzedać prawo wieczystego użytkowania jednej z nich.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, na tle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala stwierdzić, iż pomimo, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż oraz - przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy - darowizna, są traktowane jako czynności odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, z okoliczności sprawy nie wynika, aby dokonując planowanej sprzedaży bądź darowizny działek przeznaczonych pod zabudowę, działał Pan w charakterze handlowca. Przeciwnie ocenić należy, że kierują Panem motywy osobiste i chęć zaspokojenia potrzeb osobistych Pana i rodziny. Nie można stwierdzić, że nabył Pan grunt w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych, ponieważ otrzymał go w darowiźnie od matki i - jak Pan wskazał - grunt nie jest i nigdy nie był związany z jakąkolwiek działalnością w tym rolniczą, jak również nie był udostępniany odpłatnie innym osobom. Sprzedając lub darując działki korzysta Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, które to czynności oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując, skoro przedmiotowy grunt, który otrzymał Pan w darowiźnie, nigdy nie był wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej, należy uznać, zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, że jego zbycie (sprzedaż lub darowizna), po uprzednim podziale na mniejsze działki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić jednak należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.