ITPP2/443-76/11/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2010 r. (data wpływu 12 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokumentowania świadczonych usług "zbiorczą" fakturą - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokumentowania świadczonych usług "zbiorczą" fakturą.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Firma polska wykonuje poza granicami kraju usługę transportową na rzecz firmy niemieckiej na podstawie stałego porozumienia. Ilość usług w ciągu dnia 4-6. Zleceniodawca wniósł o fakturowanie wszystkich usług wykonywanych na jego rzecz w ciągu miesiąca jedną fakturą wystawioną w ostatnim dniu miesiąca. Każda usługa (kurs) świadczona jest na podstawie odrębnego zamówienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest w przedstawionym stanie faktycznym wystawienie jednej faktury zbiorczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że usługi wykonywane są w ruchu ciągłym możliwe jest wystawienie jednej zbiorczej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Z treści § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia wynika, że faktura powinna zawierać dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Zgodnie z § 9 ust. 1 tegoż rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W myśl ust. 2 powołanego paragrafu, w przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

W świetle § 11 ust. 1 wskazanego rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz art. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie sprzedaży ciągłej, o której mowa w cytowanym § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, ani w przepisach rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. Dlatego też, należy w tym zakresie odwołać się do wykładni językowej oraz przepisów prawa cywilnego.

Za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale. W ujęciu § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia, sprzedaż ciągła to świadczenie polegające na stałym, ciągłym trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia, np. najem, dzierżawa lub umowa o podobnym charakterze, dostawa energii elektrycznej. W przypadku sprzedaży ciągłej trudne lub niemożliwe jest wyodrębnienie konkretnego świadczenia strony, czyli jednoznacznego ustalenia momentu dostarczenia towaru lub wykonania usługi.

W doktrynie prawa cywilnego zobowiązanie o charakterze ciągłym oznacza zobowiązanie, którego istota polega na trwałości stosunku cywilnoprawnego oraz roli czasu w tym stosunku. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej jak przez upływ czasu na jaki umowa została zawarta.

W myśl powyższego, aby dostawy mogły być uważane za ciągłe, umowa o takie dostawy powinna spełniać następujące kryteria:

* powinna być trwała, zawarta na dłuższy okres czasu,

* muszą z niej wynikać obowiązki ciągłe, bez możliwości jednorazowego spełnienia świadczenia,

* świadczenie polega na stałym i powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do określonego zachowania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że firma świadczy usługi transportowe na rzecz niemieckiego zleceniodawcy, na podstawie stałego porozumienia. W ciągu dnia wykonywanych jest 4-6 usług. Każda usługa-kurs świadczona jest na podstawie odrębnego zamówienia.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów, stwierdzić należy, że świadczonych usług transportowych nie można uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym. W realizowanym przez Spółkę zleceniu można wyodrębnić poszczególne usługi będące elementami stałego porozumienia. Tym co umożliwia wyróżnienie poszczególnych czynności są odrębne zamówienia na każdą z usług-kurs. W takim przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami.

Reasumując, świadczone przez Spółkę usługi nie mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym, a co za tym idzie nie znajdą do nich zastosowania regulacje zawarte w § 5 ust. 1 pkt 4, w powiązaniu z § 9 ust. 2 powołanego rozporządzenia. Wobec tego, przy założeniu że Spółka nie otrzymała zaliczki, każda usługa transportowa winna być udokumentowana fakturą wystawioną zgodnie z § 11 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.