ITPP2/443-758/08/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.), uzupełnionym pismem datowanym dnia 22 października 2008 r. (data wpływu 3 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty zwrotu poczynionych nakładów w obcym środku trwałym oraz sposobu jej udokumentowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 września 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 22 października 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty zwrotu poczynionych nakładów w obcym środku trwałym oraz sposobu jej udokumentowania.

W przedmiotowym wniosku oraz piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 1 października 2007 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 1 marca 2006 r. zawarł umowę użyczenia z Miastem, na mocy której Miasto oddało do bezpłatnego używania nieruchomość na cele związane z funkcjonowaniem Uczelni (w tym również na zakwaterowanie studentów). Umowa została zawarta na okres 15 lat. Zgodnie z § 5 pkt 4 umowy, użyczający wyraził zgodę na dokonanie adaptacji budynku w celu jego dostosowania do potrzeb Uczelni, przy czym zaznaczył, że "poczynione nakłady przez biorącego w użyczenie nie podlegają zwrotowi przed upływem terminu obowiązywania umowy". Zawarta z Miastem umowa była umową jednostronną, w zamian za użyczenie nie występowało tu żadne świadczenie wzajemne.

W okresie od maja 2006 r. do dnia 12 września 2007 r. Uczelnia ponosiła wydatki na modernizację ww. nieruchomości, które udokumentowane były fakturami VAT. Użyczony budynek przystosowywano na potrzeby domu studenta. Ze względu na brak środków finansowych Uczelnia postanowiła odstąpić od realizacji zadania. W dniu 5 sierpnia 2008 r. zostało zawarte porozumienie, w którym Miasto wyraziło zgodę na zwrot kosztów poniesionych na modernizację przedmiotowej nieruchomości (dokumentacja techniczna, przyłączenie do sieci). Nieruchomość została zwrócona na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 20 sierpnia 2008 r., natomiast dokumentację przekazano w dniu 8 sierpnia 2008 r. Umowa użyczenia zawarta w dniu 1 marca 2006 r. wygasła z chwilą zawarcia ww. porozumienia, tj. w dniu 5 sierpnia 2008 r.

W związku z powyższym, w piśmie z dnia 22 października 2008 r., zadano następujące pytania.

.

.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie zwrotu nakładów inwestycyjnych nie stanowi czynności określonej w art. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest to również określone w art. 8 świadczenie usług, gdyż nakłady ponoszone były przez Uczelnię w imieniu własnym i na Jej rzecz, a nie na rzecz osób trzecich. Poniesione nakłady nie stanowią przedmiotu obrotu gospodarczego, gdyż Uczelnia nie mogła dokonać ich sprzedaży na rzecz innych podmiotów gospodarczych oraz nie przysługiwało Jej prawo dochodzenia roszczeń z tytułu poniesionych wydatków w stosunku do Miasta. Ponadto wykonana dokumentacja techniczna oraz przyłączenia energetyczne dotyczyły konkretnego budynku, którego Miasto, jako właściciel nie zamierzało udostępniać w jakiejkolwiek formie innym podmiotom, które mogłyby kontynuować realizację powyższego zadania. Miasto po przejęciu dokumentacji technicznej również przewidywało konieczność naniesienia poprawek w dokumentacji przystosowując ją do potrzeb planowanej budowy domu dziecka.

Wnioskodawca wskazuje, że poniesione nakłady mogłyby być źródłem przysporzenia majątkowego dla Uczelni dopiero w momencie zakończenia umowy użyczenia (ewentualnie oddania budynku do użytku). Ponieważ Uczelnia przeniosła jedynie nakłady związane z przygotowaniem dokumentacji technicznej oraz przyłączeniem instalacji gazowej, nie zostały podjęte czynności użytkowania budynku. Uczelnia świadczy usługi edukacyjne, które są zwolnione od podatku, w związku z czym nie przysługiwało Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych. W przypadku potraktowania przedmiotowej czynności jako usługi podlegającej opodatkowaniu te same czynności zostałyby podwójnie opodatkowane: raz w chwili wykonania usługi przez wykonawców - podatek zapłaciła Uczelnia, drugi raz w momencie zwrotu nakładów inwestycyjnych dla Uczelni - podatek zapłaci Miasto, które zgodnie z art. 15 ust. 6 nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wystąpi tu podwójne opodatkowanie jednego zdarzenia podatkowego, ponieważ w zakresie rodzaju i tożsamości cech mamy do czynienia z jednym zdarzeniem podatkowym. Z uwagi na powyższe w przestawionej sytuacji - zdaniem Wnioskodawcy - prawidłowe jest rozliczenie zwrotu nakładów inwestycyjnych na podstawie noty księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ww. ustawy (a nie jak Uczelnia wskazała we wniosku - art. 7 pkt 1), przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast z treści art. 8 ust. 1 pkt 1 wynika, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 wskazuje, że zawarta w nim definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z zapisu art. 106 ust. 1 ustawy wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przy zwrocie nakładów nie dochodzi do do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot użyczenia przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością użyczającego. Ponadto czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w art. 2 pkt 6 cytowanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W rozpatrywanej sprawie poniesione przez Uczelnię nakłady stanowią inwestycję w obcym środku trwałym i są sumą wydatków poniesionych w stosunku do niestanowiącego Jej własności środka trwałego (budynku). Na mocy zawartego porozumienia z dnia 5 sierpnia 2008 r., doszło do przeniesienia na rzecz użyczającego - Miasta - prawa do poczynionych przez Wnioskodawcę nakładów. Odpłatnością za ww. świadczenie była kwota, którą Miasto zobowiązało się zapłacić za poniesione nakłady. Zatem otrzymanie zwrotu nakładów inwestycyjnych, z uwagi na fakt, że przedmiotem świadczenia jest przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 tejże ustawy. Z uwagi na powyższe stanowisko Uczelni wyrażone we wniosku uznano za nieprawidłowe.

Wskazać należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Jak stanowi art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym na zbyciu ulepszeń dokonanych przez Uczelnię na rzecz Miasta w zamian za zapłatę określonej kwoty.

Mając powyższe na uwadze, obciążenie tytułem zwrotu nakładów powinno zostać udokumentowane fakturą VAT wystawioną zgodnie z art. 106 ustawy oraz przepisami rozdziału 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy.

Należy podkreślić, iż bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie pozostaje podniesiona przez Uczelnię kwestia braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych z uwagi na świadczenie usług edukacyjnych. Bez znaczenia jest również zamiar Miasta nieudostępniania budynku innym podmiotom, czy też wykorzystania dokumentacji technicznej do potrzeb domu dziecka. Ponadto nieuzasadnione jest stwierdzenie Uczelni dotyczące podwójnego opodatkowania tych samych czynności, skoro różny jest przedmiot i tytuł opodatkowania, bowiem najpierw nastąpiła dostawa towarów (świadczenie usług) dokonana przez wykonawców na rzecz Uczelni, a później mamy do czynienia ze świadczeniem usługi przez Uczelnię na rzecz Miasta, polegającej na odpłatnym przekazaniu nakładów inwestycyjnych.

Jednocześnie wskazuje się, iż w związku z tym, że czynność otrzymania zwrotu wartości nakładów podlega opodatkowaniu, należy wziąć pod uwagę możliwość skorzystania przez Uczelnię z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu poczynionych nakładów inwestycyjnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.