ITPP2/443-72c/10/RS - Określenie stawki podatku VAT obowiązującej dla prac montażowych i wykończeniowych wykonywanych przez podwykonawców na statku morskim stanowiącym własność armatora norweskiego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2010 r. (data wpływu 29 stycznia 2010 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 12 marca oraz 6 kwietnia 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej na usługi świadczone przez podwykonawców - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 1 i 12 marca oraz 6 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej na usługi świadczone przez podwykonawców.

W przedmiotowym wniosku, oraz w jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka będąca stocznią, podpisała kontrakt z armatorem norweskim (podatnikiem), dotyczący dokończenia budowy statku - tankowca, sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 35.11.22-33.12 jako zbiornikowiec do przewozu produktów naftowych. Budowę statku rozpoczęto w stoczni w Rosji, po czym został on przeholowany do stoczni w Polsce, w ramach procedury celnej uszlachetniania czynnego. Nakłady materiałowe ponoszone przez Spółkę są znikome, a zamontowane urządzenia są własnością armatora, który w miesiącu listopadzie 2009 r. wpłacił zaliczkę na poczet realizacji kontraktu nie podając numeru, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie państw członkowskich UE. Zaliczka została opodatkowana stawką 22 % i ujęta w deklaracji VAT. Po zakończeniu zlecenia (przełom lutego i marca 2010 r.), statek opuścił terytorium Polski w ciągu 7 dni oraz terytorium Wspólnoty, zgodnie z procedurą celną (armator wypłynął gotowym statkiem wraz z załogą). Przed wypłynięciem statku całość należności za wykonaną usługę została uregulowana przez kontrahenta norweskiego. Przedmiotowe usługi świadczone są dla siedziby kontrahenta, znajdującej się w Norwegii.

Podwykonawcy - polskie podmioty, będące podatnikami podatku od towarów i usług - wykonali następujący zakres prac:

Z posiadanych przez Spółkę informacji nie wynika, aby podwykonawcy otrzymali oświadczenia, że statek, który powstał w wyniku wykonanych usług, opuści terytorium kraju poza obszar Wspólnoty. Ponadto nie ma wiedzy, czy jej podwykonawcy posiadają szczegółowe rozliczenia usług zgodnie z treścią dokumentów celnych potwierdzających powrót statku z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty, a których kopie powinny znajdować się u nich, zgodnie z treścią art. 83 ust. 7 pkt 3 ustawy. Spółka nie jest w stanie określić, czy ureguluje co najmniej 50 % lub całość należności wobec swoich podwykonawców przed upływem 60 dni od daty opuszczenia statku z Polski poza obszar Wspólnoty, z uwagi na fakt, iż jeszcze otrzymuje faktury od nich, a termin płatności większości z nich wynosi 60 dni od daty ich wystawienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług powinni stosować podwykonawcy wykonujący prace na tym zleceniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, podwykonawcy powinni stosować stawkę 22 % z uwagi na przedmiot opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają:

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu wskazanego art. 7 (...).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22 % z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku w wysokości 0 % stosuje się do usług polegających na naprawie, uszlachetnianiu, przerobie lub przetwarzaniu towarów.

Stosownie do ust. 7 pkt 1 powyższego artykułu, przez usługi, o których mowa w ww. przepisie, rozumie się usługi świadczone bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego w celu ich naprawy, uszlachetnienia, przerobu lub przetworzenia, jeżeli towary te zostaną wywiezione z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych.

W myśl postanowień zawartych w ust. 7 pkt 3 wyżej cyt. artykułu, przez usługi, o których mowa w ust. 1 pkt 24, rozumie się również usługi świadczone przez innych podatników na zlecenie podatnika, o którym mowa w pkt 1, polegające wyłącznie na naprawie, uszlachetnieniu, przerobie lub przetworzeniu towarów sprowadzonych w tym celu przez podatnika określonego w pkt 1, pod warunkiem:

Jak wynika z treści ust. 8 tegoż artykułu, przepisy ust. 7 pkt 2-4 stosuje się, jeżeli podatnik spełni określone w nich warunki oraz otrzyma całość lub co najmniej 50 % zapłaty przed upływem 60 dni, licząc od daty wywozu z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty towaru będącego przedmiotem świadczonych usług, z tym że spełnienie warunków także po upływie tego terminu uprawnia podatnika do dokonania korekty kwoty podatku należnego w złożonej deklaracji podatkowej, w której wykazano usługę.

Z powołanych regulacji wynika, że ustawodawca przewidział zastosowanie 0 % stawki podatku dla usług polegających na naprawie, uszlachetnianiu, przerobie lub przetwarzaniu towarów, również w przypadku wykonywania ich przez innych podatników niż podatnik, który sprowadził te towary na terytorium Polski z państwa trzeciego, w ramach procedury uszlachetniania czynnego, a następnie wywiózł je poza obszar Wspólnoty.

Jednakże warunkiem skorzystania z powyższej preferencji jest:

Brak spełnienia powyższych warunków powoduje, iż podatnicy będący podwykonawcami nie mogą korzystać z 0 % stawki podatku. Jednakże w przypadku ostatniego z warunków, ustawodawca dopuścił dokonanie korekty podatku należnego i zastosowania ww. preferencyjnej stawki podatku w sytuacji, kiedy podwykonawca otrzyma całość lub co najmniej 50 % zapłaty po upływie 60 dni od daty wywozu towaru z Polski poza terytorium Wspólnoty.

Z przestawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka podpisała kontrakt z armatorem norweskim na dokończenie - w stoczni znajdującej się w Polsce - budowy statku (tankowca), sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 35.11.22-33.12 jako zbiornikowiec do przewozu produktów naftowych. Ponoszone przez Spółkę nakłady materiałowe były znikome, a zamontowane urządzenia były własnością armatora, który w miesiącu listopadzie 2009 r. wpłacił zaliczkę na poczet realizacji kontraktu. Dokończenie budowy statku nastąpiło na przełomie lutego i marca 2010 r. Prace wykonane przez podwykonawców - polskich podatników podatku od towarów i usług - obejmowały swym zakresem: dokończenie systemów, w tym instalacji przeciw pożarowych, wody słodkiej, ścieków, rurociągów paliw, położenie kabli elektrycznych, montaż urządzeń radionawigacyjnych, dokończenie automatyki statku i montażu mebli, kładzenie płytek na podłogach, dokończenie prac maszynowych tj. posadowienie i centrowanie silników głównych, pomp balastowych, przebudowę fundamentów pod silniki, malowanie pompowni, siłowni i pokładu otwartego, poprawki po poprzednim wykonawcy, ostateczne próby oraz zdanie statku armatorowi. Spółka nie posiada informacji, czy podwykonawcy otrzymali oświadczenia, z których wynika, że statek powróci z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty oraz czy posiadają szczegółowe rozliczenia usług zgodnie z treścią dokumentów celnych, których kopie powinny znajdować się u nich. Ponadto nie jest w stanie określić, czy ureguluje całość lub co najmniej 50 % należności wobec swoich podwykonawców przed upływem 60 dni od daty opuszczenia statku obszaru Wspólnoty.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne należy stwierdzić, że podwykonawcy prac zleconych przez Spółkę mają prawo do zastosowania 0 % stawki podatku jedynie w sytuacji, gdy uzyskali oświadczenie, że statek, który powstał opuścił terytorium Wspólnoty. Ponadto muszą posiadać szczegółowe rozliczenie wykonanych usług, zgodnie z treścią dokumentów celnych, potwierdzających powrót statku oraz kopie ww. dokumentów i otrzymać całość lub co najmniej 50 % zapłaty za wykonane prace przed upływem 60 dni, licząc od daty, kiedy statek powróci z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty. W przypadku nie spełnienia powyższych warunków, prace wykonane przez podwykonawców podlegają opodatkowaniu stawką podstawową 22 %. W sytuacji, gdy całość lub co najmniej 50 % zapłaty zostanie uregulowane po upływie ww. terminu, podwykonawcy będą mieli prawo do dokonania korekty kwoty podatku należnego w złożonej deklaracji podatkowej, w której wykazano usługę i jednocześnie prawo zastosowania 0 % stawki podatku, o ile zostały spełnione pozostałe warunki, o których mowa w art. 83 ust. 7 pkt 3 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia kwestii: opodatkowania zaliczki otrzymanej w miesiącu listopadzie 2009 r. na poczet czynności dokończenia budowy statku oraz stawki podatku i kwestii miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na dokończeniu budowy statku i sposobu ich dokumentowania dokonano w interpretacjach indywidualnych odpowiednio nr ITPP2/443-72a/10/RS oraz ITPP2/443-72b/10/RS. Natomiast w kwestii odzyskania przez kontrahenta norweskiego zapłaconego podatku od towarów i usług od zaliczki wpłaconej na rzecz Spółki wydano postanowienie nr ITPP2/443-72d/10/RS.

Ponadto, mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest wykonawca jako podzlecający, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla podwykonawców zleconych czynności, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.