ITPP2/443-680/13/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem składników majątkowych do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem ruchomości do spółki komandytowo-akcyjnej.

W złożonym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Prowadzi działalności w zakresie produkcji płyt wiórowych, płyt MDF oraz innych wyrobów z drewna. Zamierza wnieść do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) wkład niepieniężny (aport), w zamian za co uzyska w SKA dodatkowe udziały (akcje), bądź też zostanie zwiększona wartość nabytych wcześniej udziałów. Aport będzie obejmował maszyny różnego rodzaju oraz nieruchomości. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Przekazanie maszyn oraz nieruchomości w drodze aportu do SKA będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub będzie z niego zwolnione, a zatem czynność wniesienia rzeczy ruchomych i nieruchomości aportem Spółka udokumentuje fakturą. Wartość rynkowa maszyn i nieruchomości może przewyższać nominalną wartość udziałów (akcji) objętych w SKA. Spółka powzięła wątpliwość w jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania czynności wniesienia towarów aportem do SKA. W szczególności ma wątpliwość, czy podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość nominalna udziałów (akcji) objętych w SKA, czy też wartość rynkowa towarów wnoszonych aportem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w przypadku czynności wniesienia rzeczy ruchomych i nieruchomości aportem do SKA.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania z tytułu wniesienia aportem do SKA maszyn i nieruchomości stanowić będzie, zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, wartość rynkowa tych towarów pomniejszona o kwotę podatku. Obecne regulacje ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na podstawie przepisów tej ustawy nie zawierają odrębnych zasad opodatkowania wkładów niepieniężnych (aportów) wnoszonych do spółek prawa handlowego. Spółka stwierdziła, że oznacza to, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego podlega opodatkowaniu według zasad ogólnych. Podniosła, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak wynika z art. 2 pkt 8 ww. ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Spółka stwierdziła, że wniesienie składników majątku w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego spełnia przesłankę odpłatności. Świadczenie ma charakter odpłatny jeżeli pomiędzy świadczeniem, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy. Nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest także, np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony. Spółka ponownie stwierdziła, że zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, w zamian za wniesione aportem składniki majątku uzyska udziały (akcje) w SKA. Oznacza to, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym: Spółka, zobowiąże się przenieść na SKA prawo do rozporządzania jak właściciel określonymi składnikami majątku (maszynami i nieruchomościami), w zamian za udziały potwierdzające prawa właścicielskie w odniesieniu do SKA. Spółka podniosła, że uznać należy, że w tej sytuacji dochodzi do wymiany świadczeń (dostawa towarów w drodze aportu w zamian za udziały), a pomiędzy tymi świadczeniami istnieje bezpośredni związek. Czynność przekazania pomiędzy Spółką, a SKA składników majątku o charakterze rzeczowym w drodze aportu stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stwierdziła, że wniesienie aportem zasadniczo będzie opodatkowane wg 23% stawki podatku, jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem, gdy przedmiot aportu podlega jednemu ze zwolnień określonym w przepisach ww. ustawy. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymana dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Spółka wskazała, że określenie podstawy opodatkowania na podstawie powyższego przepisu ma miejsce wówczas, gdy nie zachodzą przypadki określone w ust. 2-21, art. 30-312, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5 ustawy, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę w tym przepisie sformułowania "z zastrzeżeniem". Jeżeli wystąpi przypadek szczególny, do którego odsyła powołany przepis, wówczas regulacja szczególna wyprzedza regulację ogólną. Z art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest kwota należna. Spółka stwierdziła, że wyrażenie "kwota" odnosi się do wartości wyrażonej w pieniądzu i związane jest z ceną towaru bądź usługi. Wynika to również ze zdania drugiego tego przepisu, zgodnie z którym obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę podatku należnego. Ustawodawca w przepisie tym utożsamia cenę z kwotą należną za towar. Spółka wskazała, że zgodnie z art. 3 ust. 11 pkt 1 ustawy z 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.), przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lob usługę. W świetle tego przepisu w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarowi usług oraz podatkiem akcyzowym. Spółka stwierdziła, że w przypadku dokonania czynności wniesienia maszyn i nieruchomości do spółki prawa handlowego, jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione towary. W tym przypadku formą należności są udziały (akcje) oraz związane z nimi prawa właścicielskie w spółce, objęte w zamian za wniesione towary. Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. Z powyższej regulacji wynika, że dla celów obliczenia podatku wartość rynkowa towarów stanowi wartość brutto (zawierającą podatek). Zgodnie z art. 2 pkt 27b ww. ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Spółka stwierdziła, że analiza wskazanych regulacji prowadzi do wniosku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, do ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do SKA zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Wniesienie maszyn i nieruchomości w drodze aportu do SKA stanowić będzie czynność odpłatną, w stosunku do której nie zostanie jednak określona cena (kwota należna). W związku z powyższym podstawę opodatkowania z tytułu wniesienia aportem maszyn i nieruchomości będzie stanowiła wartość rynkowa tych towarów, pomniejszona o kwotę podatku. Spółka podniosła, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 19 grudnia 2012 r., sygn. I FSK 211/12, w którym Sąd uznał za słuszne stanowisko organów podatkowych, które stwierdziły, że do określenia podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 9 ww. ustawy. Stwierdziła również, że Jej stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydanych interpretacjach, np: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. ITPP2/443-1371/12/RS, z dnia 22 listopada 2012 r. sygn. ITPP2/443-1071b/12/RS; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. ILPP1/443-920/12-2/KG, z dnia 17 grudnia 2010 r. sygn. ILPP1/443-1057/10-2/NS, których fragmenty zacytowała.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że zasada swobody umów pozwala stronom transakcji na ustalenie według własnej woli czy wartość rynkowa to kwota netto czy brutto. W konsekwencji niniejsza interpretacja nie rozstrzyga tej kwestii.

Ponadto podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.