ITPP2/443-66/13/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielenia oprocentowanych pożyczek za świadczenie usług oraz zwolnienia ich od podatku - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielenia oprocentowanych pożyczek za świadczenie usług oraz zwolnienia ich od podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji leków immunobiologicznych, izopatycznych i metabolicznych oraz homeopatycznych, która stanowi główny i przeważający rodzaj działalności. W ramach prowadzonego przedsiębiorstwa zawarła umowy oprocentowanych pożyczek, działając raz jako pożyczkodawca, innym razem jako pożyczkobiorca. Udzielanie pożyczek nie zostało ujawnione przez Spółkę w dziale 3 rejestru przedsiębiorców KRS. Również pożyczkodawca (osoba fizyczna, niepowiązana ze Spółką osobowo lub kapitałowo) w dacie udzielania pożyczki nie posiadał ujawnionego przedmiotu działalności w CEIDG w zakresie udzielania pożyczek, a tego rodzaju czynności stanowią dla niego, podobnie jak dla Spółki, jedynie działalność uboczną w stosunku do podstawowej. Pożyczkodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przypadku, w którym Spółka występowała w charakterze pożyczkobiorcy, podatek od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy pożyczki nie został zapłacony ze względu na treść art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, natomiast pożyczkodawca z tytułu naliczonych odsetek umownych od udzielonej pożyczki wystawił Spółce fakturę VAT, w której wskazano stawkę podatku "VAT zwolnioną". Taka sama sytuacja (tekst jedn.: brak zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez pożyczkobiorcę oraz wystawienie przez Spółkę faktury VAT ze "stawką zwolniony") miała miejsce w przypadku, w którym Spółka występowała jako pożyczkodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarta umowa pożyczki, w której Spółka występuje w charakterze pożyczkodawcy, podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 tej ustawy należy ją uznać za zwolnioną od podatku, mimo że w rejestrze przedsiębiorców nie widnieje wpis przedmiotu działalności Spółki w zakresie udzielania pożyczek.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo zakwalifikował czynność udzielenia pożyczki, jako świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), które podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 tej ustawy. Tym samym w wystawionej fakturze VAT tytułem odsetek właściwie wskazana została stawka podatku "VAT zwolniony". Natomiast brak ujawnienia przedmiotu działalności w zakresie udzielania pożyczek w rejestrze przedsiębiorców KRS, pozostaje bez wpływu na dokonaną ocenę stanu faktycznego.

Spółka nadmieniła, że stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, podlegają zwolnieniu od podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podlega w szczególności odpłatne świadczenie usług. Natomiast z postanowień art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Spółka wskazała, że w Jej przekonaniu udzielanie pożyczek spełnia definicję świadczenia usług, zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, albowiem ma na celu przekazanie pożyczkobiorcy środków pieniężnych z przeznaczeniem na pokrycie przezeń bieżących lub przyszłych potrzeb finansowych, ułatwiając mu tym samym zachowanie płynności finansowej i prowadzenie działalności. Stwierdziła, że skoro udzielenie pożyczki stanowi usługę wymienioną w ustawie o podatku od towarów i usług, to na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 tej ustawy, czynność ta jest jednocześnie zwolniona od podatku.

Zdaniem Spółki, bez znaczenia dla powyżej przedstawionej oceny pozostaje okoliczność, iż udzielanie pożyczek stanowi działalność "uboczną" w stosunku do działalności głównej pożyczkodawcy i nieujawnioną w ewidencji. Zawarcie bowiem przedmiotowej umowy nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i stanowiło usługę objętą regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż wniosek z dnia 17 stycznia 2013 r. dotyczy stanu faktycznego, oceny prawnej stanowiska dokonuje się w oparciu o przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu tym podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy czynnością (zaniechaniem), a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie. W konsekwencji usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument - odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 powołanego artykułu).

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z powyższej regulacji wynika, iż w wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Czynności polegające na udzielaniu oprocentowanych pożyczek pieniężnych stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 13 cyt. ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej.

Zgodnie z zapisem art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji leków immunobiologicznych, izopatycznych i metabolicznych oraz homeopatycznych, która stanowi główny i przeważający rodzaj działalności. W ramach prowadzonego przedsiębiorstwa zawarła umowy oprocentowanych pożyczek, działając raz jako pożyczkodawca, innym razem jako pożyczkobiorca. Udzielanie pożyczek nie zostało ujawnione przez Spółkę w dziale 3 rejestru przedsiębiorców KRS. Tego rodzaju czynności stanowią dla Spółki jedynie działalność uboczną w stosunku do podstawowej.

Uwzględniając przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż czynność udzielenia oprocentowanej pożyczki stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa usługa mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystała ze zwolnienia od podatku. Bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje fakt braku wpisu w KRS przedmiotu działalności w zakresie udzielania pożyczek.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.