ITPP2/443-658/11/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania do świadczonej usługi szczególnej procedury opodatkowania marży oraz stawki obowiązującej dla jej części składowych wykonywanych na terytorium kraju trzeciego - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2011 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania do świadczonej usługi szczególnej procedury opodatkowania marży oraz stawki obowiązującej dla jej części składowych wykonywanych na terytorium kraju trzeciego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma Pana:

* "ma siedzibę i miejsce zamieszkania" na terenie Polski,

* działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek,

* przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Przedmiotem sprzedaży Pana firmy są dwa rodzaje usług:

A. Usługa turystyczna świadczona na terenie Polski na rzecz zagranicznych biur podróży. Usługa ta polega na organizowaniu wycieczek dla obcokrajowców do zabytkowych, czy interesujących turystycznie miejsc w Polsce. Firma zapewnia noclegi, wyżywienie, transfery, obsługę przewodników turystycznych, bilety wstępu do muzeów, zamków, pałaców, kościołów, itp. Zapewnienie tych elementów odbywa się na zasadzie rezerwacji i opłacenia tych firm zewnętrznych, które świadczą usługi dla Firmy.

B. Usługa polegająca na organizowaniu wyjazdów dla lekarzy na konferencje branżowe, świadczona na terenie Unii Europejskiej i poza nią (np. USA, Norwegia) na zlecenie polskiego podmiotu gospodarczego (firmy farmaceutycznej).

Firma organizuje obsługę związaną z uczestnictwem lekarzy w konferencjach naukowych obejmującą:

* rezerwację i opłacenie uczestnictwa w konferencji,

* zakwaterowanie i wyżywienie w hotelach dla uczestników wyjazdu,

* zakup biletów lotniczych, kolejowych, autobusowych, wiz, ubezpieczenia osób biorących udział w konferencjach,

* transfer uczestników do hotelu, na konferencję, na lotnisko, itp.,

* zabezpieczenie dodatkowego programu kulturalnego w trakcie pobytu na konferencji (teatr, zwiedzanie, wycieczki turystyczno-krajoznawcze, itp.).

Ww. czynności zleca wyspecjalizowanym firmom zagranicznym i polskim. Firma nie jest organizatorem tych specjalistycznych konferencji dla lekarzy, zapewnia jedynie ww. obsługę turystyczną. Organizatorami konferencji są instytucje działające na terenie kraju, w którym odbywa się konferencja. One też przygotowują i udostępniają obiekty konferencyjne, sprzęt audiowizualny, opracowują programy prelekcji, wykładów, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

* Czy usługa opisana w pkt B - t.j. usługa polegająca na organizowaniu wyjazdów dla lekarzy na konferencje branżowe, świadczona na terenie Unii Europejskiej i poza nią na zlecenie polskiego podmiotu gospodarczego (firmy farmaceutycznej) - może być w świetle ustawy o podatku od towarów i usług uznana za usługę, którą określa art. 119, objętą szczególną procedurą opodatkowania usług turystyki, na udokumentowanie której wystawia się fakturę "VAT marża".

* Czy do usługi opisanej w pkt B, która odbywa się w krajach poza Unią Europejską, np. w USA czy Norwegii, ma zastosowanie 0% stawka podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, który zacytował treść art. 119 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, usługa polegająca na organizowaniu wyjazdów dla lekarzy na konferencje branżowe, świadczona na terenie Unii Europejskiej i poza nią na zlecenie polskiego podmiotu gospodarczego (firmy farmaceutycznej), jest usługą turystyczną i powinna być dokumentowana fakturą sprzedaży "VAT marża".

Po zacytowaniu treści art. 119 ust. 7, 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdziła Pan, że uznaje, iż usługa polegająca na organizowaniu wyjazdów dla lekarzy na konferencje branżowe, świadczona poza Unią Europejską (np. w USA, czy Norwegii) na zlecenie polskiego podmiotu gospodarczego (firmy farmaceutycznej), jest usługą turystyczną i powinna być objęta 0% stawką podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (...).

Przepisy art. 119 ustawy wprowadzają szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, polegający na opodatkowaniu marży, stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących te usługi.

Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę rozumie się rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

W myśl ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

Zgodnie z treścią art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia ewidencji specyficznej dla tego rodzaju działalności. Powyższe przesądza zatem o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki, w przypadku gdy wystąpią wymienione w ustawie przesłanki.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29, co wynika z art. 119 ust. 5 ustawy. W tych przypadkach - jak wynika z ust. 6 ww. artykułu - podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Zatem podstawowym kryterium zasadności zastosowania szczególnej procedury przy świadczeniu ww. usług jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę turystyki. Usługa turystyki jest bowiem kompleksową usługą realizowaną przez podatnika, obejmującą swym zakresem różne usługi składowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć, przy czym co najmniej niektóre towary i usługi muszą być nabywane od innych podatników.

W świetle art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestie wystawiania faktur szczegółowo reguluje rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) - zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W świetle § 5 ust. 8 rozporządzenia, w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 119 lub art. 120 ustawy:

Zgodnie z art. 119 ust. 7 ustawy, usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Unii Europejskiej.

Jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone zarówno na terytorium Unii Europejskiej, jak i poza nim, to usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% tylko w części, która dotyczy usług świadczonych poza terytorium Unii Europejskiej (art. 119 ust. 8 ustawy).

Przepisy ust. 7 i 8 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów potwierdzających świadczenie tych usług poza terytorium Unii Europejskiej (art. 119 ust. 9 ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Pana firma wykonuje m.in. usługi polegające na organizowaniu wyjazdów dla lekarzy na konferencje branżowe, świadczone na terenie Unii Europejskiej i poza nią (np. USA, Norwegia), na zlecenie polskiego podmiotu gospodarczego (firmy farmaceutycznej). Usługa obejmuje:

* rezerwację i opłatę uczestnictwa w konferencji,

* zakwaterowanie i wyżywienie w hotelach dla uczestników wyjazdu,

* zakup biletów lotniczych, kolejowych, autobusowych, wiz, ubezpieczenia osób biorących udział w konferencjach,

* transfer uczestników do hotelu, na konferencję, na lotnisko itp.,

* zabezpieczenie dodatkowego programu kulturalnego w trakcie pobytu na konferencji (teatr, zwiedzanie, wycieczki turystyczno-krajoznawcze, itp.).

Czynności te Pana firma zleca wyspecjalizowanym firmom polskim i zagranicznym. Nie jest organizatorem ww. konferencji, zapewnia jedynie obsługę turystyczną. Organizatorami konferencji są instytucje działające na terenie kraju, w którym odbywa się konferencja. One również przygotowują i udostępniają obiekty konferencyjne, sprzęt audio-wizualny, opracowują programy prelekcji, wykładów, itp.

Na tym tle powziął Pan wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania do świadczonej usługi szczególnej procedury opodatkowania marży oraz stawki obowiązującej dla jej części składowych wykonywanych na terytorium kraju trzeciego.

Mając na względzie stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 119 ustawy, należy potwierdzić, że usługi świadczone przez Pana na rzecz krajowej firmy farmaceutycznej są usługami turystki w rozumieniu tego przepisu. Wobec tego winien Pan stosować do niej szczególną procedurę opodatkowania marży. Taka sytuacja wiąże się z koniecznością wystawiania faktur o specyficznej treści określonej w § 5 ust. 8 ww. rozporządzenia. Faktury te muszą m.in. zawierać oznaczenie "FAKTURA VAT marża".

W przypadku, gdy usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (tu: lekarza) - jako składnik Pana usługi - są świadczone poza terytorium Unii Europejskiej, usługa ta w tej części może być opodatkowana stawką podatku w wysokości 0%. Warunkiem uprawnionego zastosowania przez Pana wskazanej preferencji jest posiadanie dokumentów potwierdzających świadczenie tych usług składowych poza terytorium Unii Europejskiej (art. 119 ust. 9 ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.