ITPP2/443-643/11/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 11 lipca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi transportu towarów oraz sposobu jej udokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 11 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi transportu towarów oraz sposobu jej udokumentowania.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów na terenie Wspólnoty. Podpisał Pan umowę z kontrahentem z Niemiec, zarejestrowanym w swoim kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej. Firma niemiecka składa zamówienie (zlecenie) na przetransportowanie drewna złożonego w lesie, na terenie Niemiec, na stację kolejową (na wagony kolejowe), znajdującą się również w Niemczech. Dalej transport odbywa się drogą kolejową do siedziby zakładu kontrahenta. Po wykonaniu zlecenia wystawia Pan fakturę VAT za usługę transportową. W związku ze świadczeniem usługi transportowej na terytorium Niemiec, dokonuje Pan w Polsce zakupu towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dokumentami potwierdzającymi wykonanie usługi transportowej na terytorium Niemiec są: faktura VAT wystawiona zgodnie z art. 28b ustawy oraz § 25 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur oraz zamówienie usługi transportowej od firmy niemieckiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy należy opodatkować podatkiem od towarów i usług usługę transportową świadczoną dla kontrahenta z Niemiec.

* Jakie dokumenty powinien Pan posiadać w celu udokumentowania, że wymieniona usługa transportowa została wykonana na rzecz podatnika niemieckiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. usługi nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie z wykonanym zleceniem transportowym, wystawia Pan fakturę VAT dla firmy niemieckiej bez podatku, z adnotacją, że podatek rozlicza nabywca usługi. Wskazał Pan, iż przedmiotowe usługi są wykazywane w deklaracji VAT-7 w poz. 21 i poz. 22. Stwierdził, iż obowiązek podatkowy od usług transportowych powstaje z chwilą ich wykonania. Powołał Pan, obowiązujący w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2011 r., art. 28b ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług, po czym wskazał, iż obowiązek podatkowy określono zgodnie z art. 19 ust. 19a i 19b ustawy. Podniósł Pan, że dokumentami potwierdzającymi wykonanie usługi transportowej na terytorium Niemiec są: faktura VAT, wystawiona zgodnie z art. 28b ustawy oraz § 25 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur oraz zamówienie usługi transportowej od firmy niemieckiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż złożony w miesiącu maju 2011 r. wniosek dotyczy stanu faktycznego, niniejszą interpretację wydaje się w oparciu o przepisy obowiązujące do 30 czerwca 2011 r.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

W przypadku, gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu (ust. 3 powołanego wyżej artykułu).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Stosowanie do brzmienia powołanego przez Pana art. 19 ust. 19a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Natomiast w myśl powołanego przez Pana ust. 19b tego artykułu, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady dotyczące wystawiania faktur uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

W myśl § 26 ust. 1 tego rozporządzenia, przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Stosownie do brzmienia ust. 4 tego paragrafu, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

Wskazać należy, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), w tym powołany przez Pana § 25 ust. 4, utraciło moc z dniem 1 kwietnia 2011 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W oparciu o ust. 8 pkt 1 tegoż artykułu, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1763). Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż podatnik dokonujący transakcji poza terytorium kraju, wykazuje ich wartości w poz. 21 deklaracji VAT-7. W pozycji tej bowiem wykazuje się dostawę towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. Nie uwzględnia się natomiast wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Natomiast w poz. 22 deklaracji wykazuje się świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Stosowanie do brzmienia art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych nie będących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Należy dodać, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. wskazane wyżej rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 250, poz. 1681). Rozporządzenie zmieniające nie wprowadziło zmian w zakresie kwestii dotyczącej obrotu, który należy wykazywać w poz. 21 oraz poz. 22 deklaracji VAT-7.

W myśl art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Stosowanie do brzmienia § 2 ww. artykułu, jeżeli przepis prawa nie wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia, organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Przepis art. 196 § 3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Podpisał Pan umowę z kontrahentem z Niemiec, zarejestrowanym w swoim kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej, o przetransportowanie drewna, złożonego w lesie na terenie Niemiec, na stację kolejową, znajdującą się również w Niemczech. Po wykonaniu usługi wystawia Pan fakturę VAT za usługę transportową. W związku ze świadczeniem usługi transportowej na terytorium Niemiec, dokonuje Pan w Polsce zakupu towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dokumentami potwierdzającymi wykonanie usługi transportowej na terytorium Niemiec są faktura VAT oraz zamówienie usługi transportowej od firmy niemieckiej.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro świadczy Pan usługi transportowe na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego w Niemczech, to miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług jest - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy - miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę, a więc Niemcy. W związku z powyższym, usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Jeżeli dokonywał Pan w Polsce zakupu towarów i usług, w związku z wykonywaniem ww. usług transportowych, od których przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, wartość tych usług powinien Pan wykazać w poz. 21 deklaracji VAT-7. Obrót z tytułu ich świadczenia należy również wykazać w pozycji 22 deklaracji VAT-7.

Należy zaznaczyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują kwestii, jakie dokumenty powinien Pan posiadać, aby udokumentować, że ww. usługa została wykonana poza terytorium kraju, jednakże, mając na uwadze regulację art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że jako dowód może posłużyć wystawiona przez Pana faktura VAT oraz zamówienie od podmiotu niemieckiego.

Jednocześnie należy wskazać, że skoro - jak wskazano wyżej - miejsce świadczenia ww. usług znajduje się poza terytorium kraju, kwestia powstania obowiązku podatkowanego w przypadku ich świadczenia, jest poza zakresem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.