ITPP2/443-632a/08/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 17 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 października 2008 r. (data wpływu 13 października 2008 r.) oraz z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 22 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zrealizowanej inwestycji w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego Priorytet 2 - Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach oraz konieczności dokonania korekty deklaracji podatkowych za okres realizacji projektu - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismami z dnia 8 października 2008 r. oraz z dnia 20 października 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zrealizowanej inwestycji w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego Priorytet 2 - Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach oraz w zakresie konieczności dokonania korekty deklaracji podatkowych za okres realizacji projektu.

W przedmiotowym wniosku oraz pismach stanowiących jego uzupełnienie, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w okresie od 2 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. realizował projekty w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego Priorytet 2 - Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach:

* Działanie 2.3 Reorientacja zawodowa osób odchodzących z rolnictwa, priorytet pn. "Od rolnictwa do działalności pozarolniczej - kompleksowe wsparcie informacyjno-doradczo-szkoleniowe"

* Działanie 2.5 Promocja Przedsiębiorczości, projekt pn. "Centrum Wspierania Przedsiębiorczości".

Wnioski na ww. projekty złożone zostały w kwotach brutto, gdzie podatek od towarów i usług był kosztem kwalifikowanym. Następnie Wnioskodawca uzyskał informację, że będąc płatnikiem podatku od towarów i usług, nie może rozliczyć tego podatku jako kosztu kwalifikowanego. Chcąc postąpić prawidłowo zwrócił się do instytucji wdrażających z pismami informującymi o tym fakcie. Następstwem tego było aneksowanie umów o dofinansowanie i pomniejszenie kwot projektu o kwoty podatku od towarów i usług. W związku z tym, realizując projekt i składając kolejne wnioski o płatność, Wnioskodawca wykazywał podatek od towarów i usług jako koszt niekwalifikowany, jednocześnie odliczając go od podatku należnego w deklaracjach VAT. W dniu 10 marca 2008 r. Wnioskodawca otrzymał pismo z prośbą o wypełnienie formularza oświadczenia o kwalifikowalności podatku od towarów i usług. W piśmie tym powoływano się na pismo Ministerstwa Rozwoju Regionalnego z dnia 20 grudnia 2007 r. Jego analiza wzbudziła wątpliwości co do prawidłowości dotychczasowego postępowania.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Związana jest ona zawsze z otrzymywaniem środków finansowych za wykonywaną usługę. Działalność Wnioskodawcy w części polega na swoistej dystrybucji środków i świadczeń ze źródeł pomocowych (dotacje, doradztwo, itp.) dla beneficjentów ostatecznych (przedsiębiorcy, gminy, inni). Z tego tytułu Wnioskodawca otrzymuje swoiste wynagrodzenie, które służy pokryciu wydatków administracyjnych związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa i danych projektów. Środki uzyskane w ramach dofinansowania przeznaczane są na finansowanie, m.in. następujących zakupów: energii elektrycznej, wody i ścieków, innych kosztów utrzymania biura, materiałów szkoleniowych, materiałów biurowych, materiałów trenerskich, kosztów personelu, transportu, promocji i reklamy, nabycia zestawów komputerowych, itp. Dla beneficjentów ostatecznych usługi świadczone w ramach dofinansowania są nieodpłatne, przy czym nie są to usługi, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W pozostałej części działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług odpłatnych, za które należność uiszcza odbiorca ostateczny, np.:

* wynajem sal konferencyjnych i pomieszczeń;

* odsprzedaż mediów (woda, energia elektryczna, ogrzewanie);

* doradztwo biznesowe;

* organizacja i obsługa spotkań biznesowych;

* przygotowywanie materiałów szkoleniowych dla innych organizacji;

* usługi kserograficzne;

* itp.

Środki pieniężne otrzymane za świadczenie usług odpłatnych nie są przeznaczone na finansowanie świadczeń nieodpłatnych.

Dla celów prowadzenia działań dofinansowanych i odpłatnych wykorzystywane są te same środki trwałe i wyposażenie (budynek, sale, sprzęt komputerowy, kserograf, materiały biurowe, energia elektryczna, ogrzewanie, itp.) oraz związane z nimi bezpośrednio wydatki. Każdy z wymienionych wydatków, ze względu na charakter pomocowo-doradczy działalności Wnioskodawcy, bezpośrednio lub pośrednio jest związany ze świadczeniem wszelkich usług. Przeprowadzenie każdego z projektów wpływa na charakter obecnej, jak i przyszłej pracy Wnioskodawcy, zarówno usług odpłatnych, jak i nieodpłatnych, m.in. poprzez tworzenie grupy zadowolonych klientów - odbiorców świadczeń, promocje, itp.

Po zakończeniu i rozliczeniu przedmiotowego projektu nabyte i pozostające w użytkowaniu przedmioty, materiały, zestawy komputerowe, itp., nie podlegają zwrotowi i stanowią własność Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zakres usług świadczonych w ramach realizacji przedmiotowych projektów nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z faktem, że usługi te nie są wyszczególnione w załączniku nr 4 do ww. ustawy. Dlatego też, biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 cytowanej ustawy, świadczenie opisanych usług co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem w wysokości 22%. Biorąc jednak pod uwagę to, że świadczone są one nieodpłatnie i nie są usługami, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu.

Wnioskodawca, w związku z realizacją projektów, dokonał odliczenia podatku naliczonego w całości. Wynika to z Jego przekonania, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług dokonanych w celu wykonywania czynności co do zasady opodatkowanych, nie jest wyłączone poprzez wykonywanie usług nieodpłatnie. Potwierdzeniem tego jest brak uregulowań szczegółowych w art. 88 ww. ustawy. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że art. 86 tejże ustawy nie rozstrzyga, czy nabyte towary i usługi winny być wykorzystane bezpośrednio czy pośrednio do sprzedaży opodatkowanej. Cały proces animowania przyszłych przedsiębiorców, którzy docelowo rozpoczynając działalność gospodarczą będą płatnikami podatku od towarów i usług i będą świadczyć sprzedaż opodatkowaną, daje podstawy do potraktowania tego faktu jako pośredniego związku zakupów na proces animowania przedsiębiorców ze sprzedażą opodatkowaną. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2007 r. (III SA/Wa 3630/06) oraz postępowanie instytucji wdrażającej, która uznała prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, kwalifikując go jako koszt niekwalifikowany i dofinansowując usługi w kwocie netto.

Zadaniem Wnioskodawcy winien On złożyć korektę deklaracji podatkowych za okres realizacji projektów, poprzez zakwalifikowanie niektórych zakupów środków i materiałów na potrzeby projektu jako związanych ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną oraz wyodrębnienie tych, które związane są stricte ze sprzedażą nieopodatkowaną (zastosowanie rozdziału 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54. poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem związany jest podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Istotne jest przy tym to, że musi istnieć bezsporny, a nie hipotetyczny związek pomiędzy zakupami, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, przy czym możliwa jest sytuacja, gdy zakupione towary i usługi związane są z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi.

Na podstawie art. 90 ust. 1 cytowanej ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którym takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonuje czynności polegające na odpłatnej dostawie towarów oraz na odpłatnym i nieodpłatnym świadczeniu usług. Przedmiotem zapytania zwartego we wniosku jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dofinansowanych zakupów towarów i usług. Świadczenie usług, w ramach tak realizowanych projektów, dla ostatecznych ich odbiorców jest nieodpłatne. W związku z tym, biorąc pod uwagę treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy nie przysługuje w tej części prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od dokonanych zakupów. Istotne jest jednak to, że towary i usługi nabywane w ramach przedmiotowych projektów służą również wykonywaniu czynności odpłatnych, tzn. wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Stąd też, w tej części, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych zakupów. Dlatego też, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Oznacza to, że podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest to możliwe stosuje się przepisy art. 90 ust. 2 cytowanej ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe uwagi, Wnioskodawca powinien dokonać korekt deklaracji podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe. Zgodnie bowiem z treścią art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zobligowany został do dokonania wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związane z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (art. 81 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Reasumując, należy stwierdzić, że w związku z realizacją projektów, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów tylko w takim zakresie, w jakim są one związane z czynnościami opodatkowanymi, o ile nie występują przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym Wnioskodawca powinien dokonać korekt deklaracji podatkowych za odpowiednie okresy rozliczeniowe realizacji projektów.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku, stwierdzić należy, że jest on rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawężą, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zauważyć ponadto należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.