ITPP2/443-629a/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 25 września 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla usług polegających na organizowaniu konferencji naukowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 25 września 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla usług polegających na organizowaniu konferencji naukowych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uniwersytet będący publiczną szkołą wyższą, w ramach swojej statutowej działalności naukowo-badawczej organizuje konferencje naukowe, zarówno przy udziale sponsorów, jak i bez nich. Są to spotkania poświęcone wymianie doświadczeń naukowych oraz dyskusji w ramach tematów przedstawionych na konferencji. Organizowane konferencje naukowe mają na celu szkolenie i kształcenie ich uczestników, a przez wydawanie naukowych materiałów pokonferencyjnych szkolenie również innych osób zapoznających się z tymi materiałami. Przed konferencją pracownicy Uniwersytetu, a także osoby z innych ośrodków naukowych przygotowują referaty związane z tematyką konferencji, które są następnie kwalifikowane do prezentacji przez radę powołaną przez organizatorów. W konferencji uczestniczą pracownicy naukowi, nauczyciele akademiccy, doktoranci oraz studenci Uczelni a także innych uczelni krajowych i zagranicznych, jak również przedstawiciele jednostek samorządu terytorialnego, organizacji społecznych, przedsiębiorcy oraz osoby fizyczne. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, których uczestnicy odnoszą się do prezentowanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane w formie książkowej materiały pokonferencyjne. Uczestnicy wnoszą opłaty konferencyjne, w ramach których mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów, itp. oraz zakwaterowanie, w przypadku konferencji kilkudniowej i wyżywienie. W przypadku udziału tzw. sponsorów, sponsorzy promują swoje produkty wśród uczestników konferencji poprzez prezentacje, rozdawanie ulotek, a logo sponsora umieszczane jest na materiałach konferencyjnych, plakatach i zaproszeniach. Organizowane są wystawy prezentujące osiągnięcia naukowe ośrodków, organizatorów i uczestników. Konferencje finansowane są z wpłat konferencyjnych uczestników i z wpłat sponsorów za usługę promocyjną w sytuacji, gdy sponsorzy uczestniczą w finansowaniu. Uczelnia w całości przeznacza powyższe środki finansowe na organizację konferencji. W trakcie większości konferencji naukowych ich uczestnicy biorą udział w imprezach towarzyszących i wycieczkach nie mających charakteru naukowego a służących uatrakcyjnieniu ich pobytu w czasie konferencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy świadczone przez Uniwersytet, w ramach statutowych zadań a nie działalności gospodarczej, usługi organizacji konferencji naukowych, w których oprócz wygłaszania wykładów i wymiany doświadczeń, uczestniczą także sponsorzy promujący swoją działalność, usługi i produkty, powinny podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem 23% stawki podatku.

* Czy w sytuacji organizowania konferencji naukowej bez udziału sponsora przy ustalaniu ich opodatkowania powinno stosować się 23% stawkę podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, bez względu na to, czy w organizowanej konferencji naukowej uczestniczy, czy nie uczestniczy sponsor, świadczy usługę podlegającą co do zasady opodatkowaniu 23% stawką podatku. Uniwersytet po powołaniu treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że Jego zdaniem usługa polegająca na organizowaniu konferencji naukowej nie mieści się w pojęciu kształcenia na poziomie wyższym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się - w myśl dyspozycji art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Zauważyć należy, że dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą/dostawą towarów, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę/dostawę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Przepis art. 43 ust. 17 ustawy przewiduje, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22 24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

W ust. 17a tego artykułu wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W oparciu o § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ustęp 8 powołanego paragrafu przewiduje, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na podstawie ust. 9 tegoż paragrafu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1 z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej, brak jest definicji pojęcia "kształcenie". Posiłkując się zatem definicją słownikową wskazać należy, że proces kształcenia to czynności, których celem jest "przekazywać komuś wiedzę, umiejętności", "czynić starania, aby ktoś zdobywał wiedzę, rozwijał umiejętności", "rozwijać cechy charakteru" ("Słownik języka polskiego PWN" pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005).

W myśl postanowień art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.), podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, są:

W świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy, w uczelni mogą być prowadzone studia, studia doktoranckie, studia podyplomowe oraz kursy dokształcające.

Rozważając możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na organizowaniu konferencji, zwrócić uwagę należy na to przez kogo dana usługa jest świadczona, ale także na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Analizując powołane regulacje prawne odnoszące się do kwestii zwolnienia od podatku dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi stwierdzić należy, że zwolnienie to obejmuje wyłącznie towary dostarczane lub/i usługi świadczone przez ten sam podmiot, który świadczy usługę główną zwolnioną z opodatkowania. Ponadto dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi musi być niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej od podatku a ich głównym celem nie może być osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zatem niespełnienie chociażby jednej z dwóch ww. przesłanek powoduje, że dostawa towarów lub świadczenie usług związane z usługą podstawową nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Uniwersytet będący publiczną szkołą wyższą, w ramach statutowej działalności naukowo-badawczej organizuje konferencje naukowe, zarówno przy udziale sponsorów, jak i bez nich. Są to spotkania poświęcone wymianie doświadczeń naukowych oraz dyskusji w ramach tematów przedstawionych na konferencji. Organizowane konferencje mają na celu szkolenie i kształcenie ich uczestników, a przez wydawanie naukowych materiałów pokonferencyjnych szkolenie również innych osób zapoznających się z tymi materiałami. Przed konferencją pracownicy Uniwersytetu, a także osoby z innych ośrodków naukowych przygotowują referaty związane z tematyką konferencji, które są następnie kwalifikowane do prezentacji przez radę powołaną przez organizatorów. W konferencji uczestniczą pracownicy naukowi, nauczyciele akademiccy, doktoranci oraz studenci Uniwersytetu a także innych uczelni krajowych i zagranicznych, jak również przedstawiciele jednostek samorządu terytorialnego, organizacji społecznych, przedsiębiorcy oraz osoby fizyczne. W ramach konferencji odbywają się wykłady i prelekcje oraz dyskusje, których uczestnicy odnoszą się do prezentowanych treści i przedstawiają swój punkt widzenia na zaprezentowany problem. Wynikiem konferencji są najczęściej wydane w formie książkowej materiały pokonferencyjne. Uczestnicy wnoszą opłaty konferencyjne, w ramach których mają zapewniony udział w konferencji, zbiór referatów, materiały z wykładów, itp. oraz zakwaterowanie, w przypadku konferencji kilkudniowej i wyżywienie. W przypadku udziału tzw. sponsorów, promują oni swoje produkty wśród uczestników konferencji poprzez prezentacje, rozdawanie ulotek, a logo sponsora umieszczane jest na materiałach konferencyjnych, plakatach i zaproszeniach. Organizowane są wystawy prezentujące osiągnięcia naukowe ośrodków, organizatorów i uczestników. Konferencje finansowane są z wpłat konferencyjnych uczestników i z wpłat sponsorów za usługę promocyjną w sytuacji, gdy sponsorzy uczestniczą w finansowaniu. Uczelnia w całości przeznacza powyższe środki na organizację konferencji. W trakcie większości konferencji naukowych ich uczestnicy biorą udział w imprezach towarzyszących i wycieczkach nie mających charakteru naukowego a służących uatrakcyjnieniu ich pobytu w czasie konferencji.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro - jak wskazano we wniosku - celem organizacji konferencji jest proces szkolenia i kształcenia ich uczestników, to usługi te należy uznać za usługi w zakresie kształcenia, które - wbrew stanowisku Uniwersytetu - podlegają zwolnieniu od podatku, bez względu na to czy biorą w nich udział sponsorzy czy nie i niezależnie od tego, kto jest odbiorcą tych usług, przy czym:

* w przypadku, gdy odbiorcami są studenci Uniwersytetu podstawą zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług,

* w przypadku pozostałych odbiorców podstawą zwolnienia jest § 13 ust. 1 pkt 19 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Zwolnione od podatku są również dodatkowe świadczenia (noclegi, wyżywienie), które mają charakter pomocniczy, o ile są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi kształcenia a ich głównym celem nie jest osiąganie przez Uniwersytet dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast w sytuacji, kiedy Uniwersytet podczas organizacji konferencji zapewnia jej uczestnikom udział w imprezach towarzyszących i wycieczkach, które - jak wskazuje treść wniosku - nie mają charakteru naukowego a służą uatrakcyjnieniu pobytu należy stwierdzić, że czynności te, przy uwzględnieniu art. 43 ust. 17 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 9 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., nie podlegają zwolnieniu od podatku, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, ani § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia, gdyż usługi te nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, jaką jest organizacja konferencji. W związku z powyższym ww. czynności opodatkowane są - jak słusznie wskazano we wniosku - 23% stawką podatku, ponieważ nie zostały wymienione w innych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, ani w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, jako czynności zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką obniżoną.

Z uwagi na fakt, że Uniwersytet w swoim stanowisku stwierdził, że organizowanie konferencji naukowych zarówno z udziałem, jak i bez udziału sponsora opodatkowane jest 23% stawką podatku, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że kwestię podstawy opodatkowania importu usług polegających na nieograniczonym dostępie on-line do bazy danych rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-629b/13/RS.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.