ITPP2/443-623/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z duplikatu faktury wewnętrznej dokumentującej pobranie towarów z magazynu spółki, w której podatnik był wspólnikiem - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z duplikatu faktury wewnętrznej dokumentującej pobranie towarów z magazynu spółki, w której podatnik był wspólnikiem.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 marca 2010 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest podatnikiem VAT czynnym i obowiązany jest do składania miesięcznych deklaracji VAT-7. W roku podatkowym 2013 ma obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Uzyskując dochód z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, kwartalnie opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki liniowej wynoszącej 19%. Od 1999 r. do dnia 4 marca 2010 r. prowadził Pan wraz ze wspólniczką działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej o nawie "L", dalej zwaną jako Spółka. Spółka ta nabyła na terenie kraju oraz Włoch i Turcji wyroby ze złota. Powyższe wyroby zostały udokumentowane fakturami VAT oraz fakturami VAT wewnętrznymi. Wydatki z tego tytułu zewidencjonowano po cenach ich nabycia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, prowadzonej przez Spółkę. W dniu 21 lutego 2010 r., przed wystąpieniem ze Spółki, pobrał Pan z jej magazynu 20.058,60 g (dwadzieścia tysięcy pięćdziesiąt osiem i sześć dziesiątych gram) wyrobów ze złota próby 585. Przedmiotowe wyroby ze złota potraktował jako udział w dochodach Spółki należny za lata poprzednie. Przekazanie to Spółka udokumentowała fakturą VAT wewnętrzną. Ponadto wyroby jubilerskie w ilości 5.008,00 g o wartości netto 193.108,48 zł zostały udokumentowane przez Spółkę fakturami VAT z dnia 2 marca 2010 r., który to wydatek zaewidencjonował Pan w podatkowej księdze w marcu 2010 r. W dniu 8 marca 2011 r. sporządził Pan dwa dokumenty nazwane dowodem przyjęcia towaru. W jednym z nich wskazał fakt, że dokument przyjęcia towaru potwierdza nabycie wyrobów ze złota o wadze 837.845,9 g o wartości według cen zakupu 427.453.50 zł. Dowody te zewidencjonował jako koszty uzyskania przychodu w marcu 2011 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ze wskazaniem, iż poniósł wydatki z tytułu nabycia wyrobów ze złota na ww. kwotę.

W związku z zaistniałym stanem faktycznym, w dniu 8 kwietnia 2011 r. zwrócił się Pan z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej dokumentowania nabycia towarów oraz kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Organ interpretacyjny postanowieniem z dnia 6 lipca 2011 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 11 lipca 2011 r. Minister Finansów postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2011 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, powtórnie odmawiając wydania interpretacji. W związku zaistniałymi okolicznościami, w dniu 5 września 2011 r. złożył Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na ww. skargę z dnia 5 października 2011 r. organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi. Po jej rozpoznaniu Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał wyrok (z dnia 16 listopada 2011 r.) uchylający zaskarżone postanowienie oraz postanowienie z dnia 6 lipca 2011 r., stwierdzając, że odstąpienie od wydania interpretacji było niezasadne. Na przedmiotowe orzeczenie WSA Minister Finansów złożył skargę kasacyjną, która do dnia złożenia wniosku nie została rozpatrzona.

W dniu 6 września 2011 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji w sprawie zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy wyrobów jubilerskich. W wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2011 r. Minister Finansów uznał, że sprzedaż wyrobów jubilerskich ze złota przyjętych na podstawie wystawionych 8 marca 2011 r. dowodów przyjęcia towarów, nie może korzystać ze zwolnienia, co było równoznaczne z uznaniem Pana stanowiska za nieprawidłowe. W odpowiedzi z dnia 14 grudnia 2011 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa złożone w dniu 29 listopada 2011 r., Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. interpretacji. W związku z przedstawionymi okolicznościami złożył Pan 9 stycznia 2012 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, podnosząc, że organ interpretacyjny błędnie ustalił fakt, że dostawa wyrobów jubilerskich, przy których nabyciu nie przysługiwało Panu prawo odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego związanego z ich nabyciem, nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług. W odpowiedzi z dnia 27 stycznia 2012 r. na opisaną skargę, organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. oddalił skargę na interpretację indywidualną z dnia 14 grudnia 2011 r. W dniu 17 kwietnia 2012 r. złożył Pan skargę kasacyjną w przedmiocie interpretacji z dnia 25 listopada 2011 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która została oddalona wyrokiem dnia 28 lutego 2013 r.

W dniu 12 czerwca 2013 r., po wielokrotnych odmowach ze strony wspólniczki wystawienia duplikatu faktury wewnętrznej dokumentującej wydanie w dniu 21 lutego 2010 r. wyrobów jubilerskich, samodzielnie wystawił Pan duplikat faktury wewnętrznej z dnia 21 lutego 2010 r. o numerze (...). Zauważył Pan, że faktura VAT wewnętrzna jest wystawiona błędnie, gdyż nie uwzględnia sprzedaży przez Spółkę na Pana rzecz wyrobów ze złota w dniu 2 marca 2010 r. w ilości 5.008,0 g (części pobranych wyrobów jubilerskich), udokumentowanej przez nią fakturami VAT, z których odliczył Pan podatek naliczony w marcu 2010 r. Z uwagi na powyższe, w dniu 20 czerwca 2013 r. wystawił Pan fakturę korygującą do ww. faktury wewnętrznej, w której wskazał, że w dniu 21 lutego 2010 r. pobrał wyroby jubilerskie ze złota w ilości 14.953.99 g, o wartości netto 642.395,52 zł oraz że Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku w kwocie 141.327,02 zł (sto czterdzieści jeden tysięcy trzysta dwadzieścia siedem złotych dwa grosze). Z posiadanych przez Pana informacji wynika, że podatek należny wyszczególniony w fakturze VAT wewnętrznej z dnia 21 lutego 2010 r. Spółka zadeklarowała w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc oraz wpłaciła na rachunek bankowy właściwego miejscowo urzędu skarbowego. W dniu 3 czerwca 2013 r. postanowił Pan, że pozostałą ilość wyrobów ze złota w ilości 5.104,61 g o wartości netto 214.942,02 zł (dwieście czternaście tysięcy dziewięćset czterdzieści dwa złote dwa grosze) będzie sprzedawał w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, wobec czego udokumentował ten wydatek dowodem wewnętrznym, który zostanie zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za czerwiec 2013 r. ze wskazaniem, że poniósł wydatki na zakup wyrobów jubilerskich na kwotę 214.942,00 zł, które będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Nie posiada Pan dostępu do dokumentów Spółki potwierdzających fakt, że przed dniem 1 stycznia 2013 r. należności za nabyte wyroby jubilerskie zostały opłacone. W dniu 21 lutego 2010 r. spółka cywilna "L" była podatnikiem VAT czynnym. Pomimo upływu ponad trzech lat, była wspólniczka nie wystąpiła do Pana z jakimkolwiek roszczeniem o rozliczenie się z wyrobów ze złota pobranych z magazynu Spółki w dniu 21 lutego 2010 r. Pana zdaniem należności za nabyte wyroby jubilerskie, które zostały pobrane w tym dniu z magazynu Spółki zostały opłacone w całości.

Decyzją ostateczną z dnia 20 maja 2013 r. Urzędu Skarbowego umorzył, uznając za bezprzedmiotowe, postępowanie podatkowe wszczęte z urzędu w dniu 21 września 2010 r. w przedmiocie ustalenia, czy miał Pan prawo odliczyć od podatku należnego za miesiąc marzec 2010 r. podatek naliczony wyszczególniony fakturach VAT wystawionych przez Spółkę, dokumentujących sprzedaż dla Pana w dniu 2 marca 2010 r. wyrobów ze złota w ilości 5.008,0 gram, które zostały pobrane przez Pana z magazynu Spółki w dniu 21 lutego 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ma Pan prawo do odliczenia od podatku należnego za miesiąc czerwiec 2013 r. podatku naliczonego w kwocie 141.327,02 zł (sto czterdzieści jeden tysięcy trzysta dwadzieścia siedem złotych dwa grosze) udokumentowanego duplikatem faktury VAT wewnętrznej z dnia 21 lutego 2010 r., dokumentującej pobranie przez Pana wyrobów jubilerskich ze złota z magazynu spółki cywilnej "L", która to faktura została skorygowana przez Pana w dniu 20 czerwca 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie fakt, że pobrane w dniu 21 lutego 2010 r. wyroby jubilerskie, od dnia 3 czerwca 2013 r. udokumentowane fakturą VAT wewnętrzną z dnia 21 lutego 2013 r., której duplikat sporządził w dniu 12 czerwca 2013 r., są sprzedawane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej oraz mając za podstawę art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L nr 347 str.1 z późn. zm.), należy uznać, że od momentu wystawienia duplikatu faktury wewnętrznej, tj. od dnia 12 czerwca 2013 r. jest w posiadaniu faktury dokumentującej nabycie ww. wyrobów jubilerskich. Stwierdził Pan, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ma prawo do odliczenia od podatku należnego za miesiąc czerwiec 2013 r. podatku naliczonego w kwocie 214.942,02 zł udokumentowanego powyższym duplikatem faktury wewnętrznej, skorygowanej w dniu 20 czerwca 2013 r. W Pana opinii, bez znaczenia w niniejszej sprawie jest fakt, że była wspólniczka utrudnia dostęp do dokumentów spółki cywilnej "L" potwierdzających, że należności za pobrane w dniu 21 lutego 2010 r. wyroby złota zostały opłacone w całości. Istotny jest fakt, że wydatek na ich nabycie został opłacony przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11 omawianego artykułu).

W świetle zapisów ust. 13 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż wciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Według ust. 3b powyższego artykułu, przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur.

Stosownie do treści § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), podatnik, podatnik podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze albo osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, nabywający towary lub usługi od podatnika, o którym mowa w § 4, mogą wystawiać w jego imieniu i na jego rzecz faktury dokumentujące dokonanie sprzedaży przez podatnika na rzecz tego podmiotu, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Według ust. 7 tego artykułu, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od dnia 1 marca 2010 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą jako osoba fizyczna i jest podatnikiem VAT czynnym. Od 1999 r. do 4 marca 2010 r. prowadził Pan wraz ze wspólniczką działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Spółka ta nabyła na terenie kraju, Włoch i Turcji wyroby ze złota (nabycie zostało udokumentowane fakturami VAT oraz fakturami wewnętrznymi). W dniu 21 lutego 2010 r., przed wystąpieniem ze Spółki, pobrał Pan z jej magazynu 20.058,60 g wyrobów ze złota próby 585, które potraktował jako udział w dochodach Spółki należny za lata poprzednie. Powyższe Spółka udokumentowała fakturą VAT wewnętrzną. Część pobranych wyrobów w ilości 5.008 g została przez Spółkę udokumentowana fakturami VAT z dnia 2 marca 2010 r., z których odliczył Pan podatek naliczony w marcu 2010 r. W dniu 8 marca 2011 r. sporządził Pan dwa dokumenty nazwane dowodem przyjęcia towaru. W jednym z nich wskazał, że dokument ten potwierdza nabycie wyrobów ze złota o wadze 837.845,9 g.

Po wielokrotnych odmowach wspólniczki wystawienia duplikatu faktury wewnętrznej dokumentującej wydanie w dniu 21 lutego 2010 r. wyrobów jubilerskich, w dniu 12 czerwca 2013 r. samodzielnie wystawił Pan duplikat faktury wewnętrznej z dnia 21 lutego 2010 r. Duplikat ten był jednak błędny - nie uwzględniał sprzedaży przez Spółkę na Pana rzecz wyrobów ze złota dokonanej w dniu 2 marca 2010 r. w ilości 5.008 g, wobec czego w dniu 20 czerwca 2013 r. wystawił Pan fakturę korygującą do ww. faktury wewnętrznej, w której wskazał, że 21 lutego 2010 r. pobrał wyroby jubilerskie ze złota w ilości 14.953,99 g, a Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku w kwocie 141.327,02 zł. Z posiadanych przez Pana informacji wynika, że podatek należny wyszczególniony w fakturze VAT wewnętrznej z dnia 21 lutego 2010 r. Spółka wykazała w deklaracji VAT-7 i zapłaciła. W dniu 3 czerwca 2013 r. postanowił Pan, że pozostałą ilość wyrobów ze złota w ilości 5.104,61 g będzie sprzedawał w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, wobec czego udokumentował ten wydatek dowodem wewnętrznym. Nie posiada Pan dostępu do dokumentów Spółki potwierdzających, że zapłaciła za zakup wyrobów jubilerskich. Jednak Pana zdaniem należności za nabyte wyroby jubilerskie, które zostały pobrane z magazynu Spółki, zostały opłacone w całości.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że nie ma Pan prawa do odliczenia podatku wykazanego w duplikacie faktury wewnętrznej, wystawionej przez Pana w dniu 12 czerwca 2013 r. i skorygowanej w dniu 20 czerwca 2013 r.

Z przepisów jednoznacznie wynika, że podstawą do odliczenia podatku naliczonego są faktury otrzymane przez podatnika od sprzedawcy (w niniejszej sprawie - od spółki cywilnej), który jest zobowiązany do ich wystawienia w celu udokumentowania sprzedaży. Faktury wewnętrzne wystawia się w ściśle określonych przypadkach (art. 106 ust. 7 ustawy). Jak wynika z wniosku, faktura wewnętrzna z dnia 21 lutego 2010 r. dokumentowała czynność przekazania przez spółkę cywilną Panu - jako jej wspólnikowi - towarów na cele osobiste. Należy zauważyć, że przepis § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. przewiduje przypadki wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż przez nabywcę w imieniu i na rzecz sprzedawcy, jednakże takie sytuacje mogą mieć miejsce tylko pod określonymi warunkami. Z wniosku wynika, że w przypadku duplikatu opisanej faktury wewnętrznej, warunki te nie zostały spełnione.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.