ITPP2/443-613/11/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności odrębnego rozpoznania obowiązku podatkowego w stosunku do usług transportowych, które są związane z dokonywanymi dostawami towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2011 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie poprawności odrębnego rozpoznania obowiązku podatkowego w stosunku do usług transportowych, które są związane z dokonywanymi dostawami towarów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się sprzedażą popiołów lotnych pochodzących ze spalania węgla oraz usługami transportowymi. Zdarza się, że popiół przewozi do klienta własnym transportem. Na usługi transportowe posiada stosowną licencję. Spółka prowadzi ewidencję księgową osobno dla dwóch przedmiotów działalności, tj. handlowej i transportowej. Ceny określone są dla dwóch przedmiotów działalności. Faktury wystawiane są osobno na popiół i osobno na usługę transportową, nawet wówczas, gdy towar jest przewożony transportem Spółki. Umowy z kontrahentami są zawarte w taki sposób, że zawierają dwie ceny: osobno za towar i osobno za transport. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług Spółka rozlicza w następujący sposób:

* za popiół - z chwilą wydania towaru,

* za usługę transportową - zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi.

Niektóre umowy Spółka ma zawarte w ten sposób, że: "ustala się cenę franco silos odbiorcy", co oznacza, że przewozi towar własnym transportem. Ze względu na wartość, faktury transportowe są "wyższe" od faktur za popiół.

W działalności Spółki zazwyczaj występuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, niemniej Spółka chce mieć pewność co do poprawności swoich rozliczeń. Dokonuje sprzedaży popiołu również dla podmiotów, które nie zamawiają transportu, jak również świadczy usługi transportowe dla innych klientów bez sprzedaży towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle powyższego Spółka poprawnie rozlicza usługi transportowe zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi transportowej taborem samochodowym).

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób rozliczania podatku od towarów i usług z tytułu usług transportowych jest prawidłowy. Spółka ponownie wskazała, że usługa transportowa jest niezależną działalnością gospodarczą, na którą ma stosowną licencję. W jednej umowie z danym klientem są zawarte warunki na dwa zdarzenia gospodarcze: dotyczące towaru i dotyczące usług transportu. Ceny są również określone odrębnie dla towaru i usługi transportowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Obowiązek podatkowy, w myśl art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6 art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis ust. 13 pkt 2 lit. a) tego artykułu wskazuje, iż obowiązek podatkowy w przypadku usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (...).

Uwzględniając treść powyższej regulacji należy stwierdzić, że za podstawę opodatkowania uznaje się kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez sprzedawcę towaru lub wykonawcę usługi od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że w przypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania obejmuje pobierane przez usługodawcę wynagrodzenie, także w tym zakresie, w którym obejmuje ono koszty dodatkowe. Jeżeli zatem dostawca obciąża nabywcę dodatkowymi kosztami (jakimi są np. koszty transportu towarów), a koszty te zwiększają kwotę należną z tytułu transakcji, to należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Zgodnie z art. 78 lit. b) Dyrektywy, do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą popiołów lotnych oraz usługami transportowymi, na które posiada stosowną licencję. Zdarza się, że popiół przewozi do klienta własnym transportem. Umowy z kontrahentami są zawarte w taki sposób, że zawierają dwie ceny: osobno za towar i osobno za transport. Faktury wystawiane są również osobno na popiół i osobno na usługę transportową, nawet wówczas, gdy towar jest przewożony transportem Spółki. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług Spółka rozlicza w następujący sposób:

* za popiół - z chwilą wydania towaru,

* za usługę transportową - zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą poprawności odrębnego rozpoznania obowiązku podatkowego w stosunku do usług transportowych, które są związane z dokonywanymi dostawami towarów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 29 ust. 1, stwierdzić należy, iż odrębne rozliczanie należności z tytułu wykonywanej usługi transportowej związanej z realizowanymi dostawami towaru (popiołu lotnego), nie ma oparcia w tych przepisach. Powyższe czynności należy rozpatrywać w kategorii świadczenia kompleksowego, którego podstawę opodatkowania stanowi całość świadczenia pieniężnego, pomniejszonego o kwotę podatku należnego pobieranego przez Spółkę od nabywcy popiołu, tj. łącznie z kosztami usługi transportowej. Tym samym - wbrew stanowisku Spółki - w odniesieniu do usługi transportowej moment powstania obowiązku podatkowego będzie taki sam, jak w przypadku dostawy popiołu, tj. powstanie zgodnie z art. 19 ust. 1 albo ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Na powyższą kwalifikację prawnopodatkową nie ma wpływu fakt posiadania przez Spółkę licencji w zakresie wykonywania usług transportowych oraz uzgodnienie odrębnych cen dla dostawy i usługi transportowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.