ITPP2/443-592/11-S/AF

W związku ze skargą z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu 1 września 2011 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2011 r. znak ITPP2/443-592/11/AF w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów, doręczoną w dniu 14 lipca 2011 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) w związku z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględniając skargę w całości, zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2011 r. znak ITPP2/443-529/11/AF, uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na wniosek z dnia 22 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów, indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2011 r. znak ITPP2/443-592/11/AF.

W ww. wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, iż w 1994 r., z powodu śmierci ojca, rozpoczął Pan pracę w gospodarstwie rolnym należącym do matki. Praca posiadała charakter pomocy, na utrzymaniu matki pozostawała dwójka młodocianego rodzeństwa, a dochód z gospodarstwa rolnego stanowił jedyne źródło utrzymania rodziny. W dniu 2 sierpnia 1996 r., na podstawie aktu notarialnego - umowa darowizny, matka darowała Panu działkę nr 264 o obszarze 5,13 ha. Grunt został nabyty jako składnik majątku osobistego, nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z chwilą nabycia gruntu podjął Pan decyzję o byciu rolnikiem i przystąpił do KRUS. Przed datą sporządzenia umowy, w świetle obowiązujących przepisów, nie prowadził Pan działalności gospodarczej (rolniczej), praca miała charakter pomocy.

W dniu 1 kwietnia 1998 r. podjął Pan pracę w Komendzie Powiatowej PSP, a tym samym utracił prawo ubezpieczenia w KRUS. Pomoc w prowadzeniu gospodarstwa rolnego matki oraz praca na gruncie własnym darowanym w 1996 r. była kontynuowana do 2007 r. Matka w związku z chorobą nabyła uprawnienia do świadczenia rentowego, rodzeństwo usamodzielniło się, wraz wiekiem coraz ciężej było pogodzić obowiązki związane z wykonywaną pracą zawodową a pracą na roli. Od 2007 r. ww. grunt użytkuje sąsiad z miejscowości na podstawie ustnej umowy.

W grudniu 2007 r. na podstawie opracowanego przez Gminę Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, działka nr 264 znalazła się w obszarze o przeznaczeniu w ww. dokumencie oznaczonym MU, gdzie podstawową funkcją jest zabudowa mieszkaniowa (funkcja wymieniona w pierwszej kolejności), a funkcja usługowa - na drugim miejscu, jest dopuszczalna w wielkości nie przekraczającej 40% powierzchni terenu. Dla przedmiotowego terenu nie istnieje obowiązek sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego. W związku z powyższym, zgodnie z prawem dysponowania własnym majątkiem, w 2010 r., rozpoczął Pan procedury zmierzające do wydzielenia samodzielnych działek pod zabudowę. W chwili sporządzania wniosku o wydanie interpretacji złożone zostały dokumenty i oczekiwana jest decyzja o podziale działki nr 264 na:

Działki wymienione w pkt 1-3 zamierza Pan w najbliższym czasie przeznaczyć do sprzedaży. Działka wymieniona w pkt 5 o powierzchni 0,7203 ha sprzedawana będzie sukcesywnie w częściach ułamkowych jako droga dojazdowa do nieruchomości. W przyszłości planuje Pan dokonać dalszego podziału gruntu i dostawy wydzielonych działek, w nieokreślonej jeszcze ilości, w zależności od popytu.

Podsumowując:

* wymieniona nieruchomość oznaczona nr 264 stanowi majątek własny, darowany w 1996 r., (zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 18 grudnia 2008 r., I FSK 1556/07, pojęcie "majątek osobisty", czy też "majątek prywatny", oznacza tę część majątku danej osoby, która nie jest przez nią wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i która nie jest przedmiotem tej działalności.);

* działka nr 264 nie została nabyta w celach handlowych - odsprzedaży;

* nie jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług i nie prowadzi działalności gospodarczej, a w szczególności działalności związanej z obrotem nieruchomościami;

* na przedmiotowym gruncie od 2007 nie prowadzi Pan działalności rolniczej i nie jestem rolnikiem ryczałtowym;

* od dnia 1 kwietnia 1998 r., do dnia dzisiejszego zatrudniony jest Pan w Komendzie Powiatowej PSP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż kolejnych działek wydzielonych z działki nr 264 (oraz udziałów w działce stanowiącej drogę dojazdową), które zostały nabyte w drodze darowizny w 1996 r., stanowiących majątek osobisty, będzie skutkować tym, iż ich zbycie będzie uważane za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w rezultacie tego zaistnieje obowiązek ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Pana, w oparciu o treść art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku do towarów i usług, warunkiem uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że wykonuje on działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, a przede wszystkim, że rozpatrywaną czynność wykonuje w ramach tej działalności. Zauważył Pan, że w przedmiotowej sprawie, w związku z wejściem Polski do Unii Europejskiej, właściwą staje się również Dyrektywa nr 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.), a obowiązek "prounijnej" wykładni prawa krajowego jest uważany przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich za jeden z istotnych obowiązków państw członkowskich. W związku z tym wskazał Pan, że podmiot będący podatnikiem może w określonych sytuacjach dokonać transakcji, nawet odpłatnej, która jednak nie spowoduje opodatkowania, ponieważ system podatku od wartości dodanej dotyczy obrotu profesjonalnego, a nie transakcji indywidualnych o charakterze prywatnym, niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dyrektywa wyraźnie rozróżnia operacje realizowane przez podatnika na takie, które dokonuje on pod tytułem prywatnym oraz takie, które dokonuje prowadząc działalność gospodarczą. Zakres działalności gospodarczej nie ma charakteru nieograniczonego. Granice wyznaczają tutaj operacje pod tytułem prywatnym lub tzw. "czyste" zarządzanie własnością, które nie przyznają statusu podatnika wykonawcy tych operacji. Podatek od wartości dodanej występuje wyłącznie w przypadku transakcji związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. Nieodłączną konsekwencją posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług w świetle Dyrektywy jest możliwość odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia zostało wprowadzone aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej. Zauważył Pan również, że zapisy w Dyrektywie wprost wskazują często popełniany błąd w interpretacji art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, że tzw. zamiar częstotliwy stał się w definicji bardziej istotny niż zamiar obiektywny prowadzenia działalności gospodarczej. Dokonując bowiem jedynie wykładni językowej powołanego przepisu można dojść do wniosku, że osoba fizyczna dokonująca powtarzających się sprzedaży będzie podatnikiem VAT, co jest wykładnią sprzeczną z przepisami ww. Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe stwierdził Pan, że sprzedaż kolejnych wydzielonych działek z osobistego majątku nie podlega opodatkowaniu od towarów i usług, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r. o sygn. akt I SA/Wr 1254/05, jak też w Leksykonie VAT J. Zubrzyckiego: sprzedaż - nawet kilkukrotna - przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu). Zwrócił Pan uwagę na to, iż w chwili nabycia gruntów rolnych nie istniał zamiar ich odsprzedaży. W podanym stanie faktycznym jest to ewidentnie wykluczone, gdyż nieruchomość została nabyta w drodze darowizny. Również okolicznością przesądzającą nie może być sam fakt podziału gruntu na odrębne działki (nie oznacza to ponownego nabycia, posiada jedynie charakter administracyjnoprawny). W Pana opinii, rozumowanie takie prowadziłoby bowiem do trudnych do zaakceptowania wniosków, że sprzedający poza działalnością gospodarczą np. swój prywatny samochód, nie ma statusu podatnika w przypadku gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach. Ilość transakcji zostanie wymuszona przez warunki rynkowe, gdyż z pewnością trudniej jest sprzedać jedną dużą działkę z przeznaczeniem pod zabudowę, niż kilka mniejszych. Fakt ewentualnego osiągnięcia znaczącego zysku na skutek podziału gruntu na mniejsze działki nie przesądza, w Pana ocenie, że działa w sposób zorganizowany, jako profesjonalny podmiot gospodarczy. Gospodarując swoim majątkiem osobistym podatnik ma prawo działać w sposób zapewniający maksymalne zyski. Mimo, że czynność sprzedaży wydzielonych działek ma pewien przymiot powtarzalności (w określonym przedziale - ilość działek jest skończona), to uznanie osoby fizycznej z tytułu tych sprzedaży za podatnika jest nieuzasadnione ze względu na fakt, iż podatnikiem nie będzie podmiot będący "handlowcem". Wskazał Pan, że nie wystąpi w charakterze handlowca - jako osoba fizyczna dokona jedynie wyzbycia majątku prywatnego (jest to wykonywanie przysługującego prawa własności). Zaznaczył Pan, że wykładnia gramatyczna pojęcia "handlowiec" wskazuje, iż jest to "specjalista w dziedzinie handlu". Z kolei "handel" oznacza "zorganizowaną wymianę dóbr, obrót towarów polegających na kupnie i sprzedaży" (vide: Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. Stanisława Dubisza, Tom 2, PWN Warszawa 2003, str. 12-13). Zbycie, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak przesłanek uznania tej działalności za taką (brak zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru). W rezultacie tego podatnikiem z tytułu sprzedaży działek budowlanych może być jedynie osoba, która dokonała nabycia działki (działek) z zamiarem jej (ich) dalszej odsprzedaży. Nie ma również żadnego znaczenia, że sprzedaż podzielonych działek może być dokonywana na rzecz kilku różnych nabywców. Pana zdaniem, trafne w tym względzie jest stanowisko przedstawione w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3885/2006. W Pana opinii na szczególną uwagę zasługuje także uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 1688/2006). Nie bez znaczenia jest również wyrok siedmioosobowego składu NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, który ponad wszelką wątpliwość potwierdził dominującą w tym zakresie linię orzeczniczą, a z którego wynika, że jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży działek budowlanych wydzielonych z jej prywatnego majątku, ale nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, to sam fakt dokonywania sprzedaży nie powoduje, że sprzedający staje się podatnikiem VAT. Dotyczy to także sytuacji, gdy sprzedaż działek ma charakter częstotliwy. Tym samym sprzedaż dokonywana w powyższych warunkach przez osobę fizyczną nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Wskazał Pan, że w świetle obowiązujących przepisów prowadzenie działalności rolniczej oznacza prowadzenie na własny rachunek przez posiadacza gospodarstwa rolnego działalności zawodowej, związanej z tym gospodarstwem, stałej i osobistej oraz mającej charakter wykonywania pracy lub innych zwykłych czynności wiążących się z jego prowadzeniem. Wskazał Pan, że z dniem 1 kwietnia 1998 r., nie podlega ubezpieczeniu rolników KRUS, w 2007 r. zaprzestał prowadzenia jakiejkolwiek działalności rolniczej. Opłaca podatek rolny ustalony przez ustawodawcę, podatek nie wynika z prowadzonej działalności rolniczej, a posiadania w majątku własnym gruntów ujętych w ewidencji jako użytki rolne. Sam fakt bycia współwłaścicielem, bądź posiadaczem gospodarstwa rolnego nie jest równoznaczny z prowadzeniem działalności rolniczej, bez zaistnienia wyżej opisanych przesłanek. Zaznaczył Pan, że przytoczone powyżej argumenty w postaci konkretnych wyroków sądów administracyjnych nie stanowią szeroko rozumianego prawa, należy jednak zwrócić uwagę, iż w demokratycznym państwie prawnym zakres podmiotu, jak i przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjny dla obywateli, a ewentualna nieprecyzyjność nie może być interpretowana na niekorzyść podatnika i zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, obowiązku podatkowego nie można domniemywać.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2011 r. znak ITPP2/443-592/11/AF uznał stanowisko Pana za nieprawidłowe.

W dniu 21 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.), złożył Pan wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym wniósł o uwzględnienie stanowiska zawartego we wniosku.

W dniu 29 sierpnia 2011 r. za pośrednictwem tutejszego organu złożył Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na wydaną indywidualną interpretację, w której wnosi o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

W złożonej skardze, zarzuca Pani naruszenie następujących przepisów:

* art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług;

* art. 14b § 6, art. 120 oraz art. 121 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa;

* art. 32 i 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 29 sierpnia 2011 r. uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej został (zostanie) określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.