ITPP2/443-558/13/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportu praw do znaków towarowych do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportu praw do znaków towarowych do spółki komandytowo-akcyjnej.

W złożonym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem praw do znaków towarowych. Rozważa zbycie tych praw w drodze aportu do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA). W zamian za aport Spółka obejmie akcje w SKA. W praktyce może wystąpić sytuacja, w której wartość nominalna akcji SKA będzie niższa od ich wartości emisyjnej (nadwyżka aportu ponad wartość nominalną akcji SKA zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA). Dla celów dokonania zbycia znaku towarowego Spółka zleciła wykonanie wyceny. Dokonując wniesienia aportu zamierza objąć akcje w SKA w wartości emisyjnej równej wartości netto przedmiotu aportu. Kwotę z faktury odpowiadającą kwocie podatku od towarów i usług SKA będzie zobowiązana uiścić na rzecz Spółki w formie pieniężnej. Dokonując aportu Spółka zamierza określić podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług na podstawie wartości emisyjnej akcji SKA, opartej na wartości netto znaków towarowych wynikającej z wyceny, doliczając do tej wartości kwotę podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sposób ustalenia podstawy opodatkowania przez Spółkę w kwocie równej sumie wartości emisyjnej akcji oraz kwoty pieniężnej (odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług), którą SKA jest zobowiązana zapłacić na rzecz Spółki, pomniejszonej o kwotę należnego podatku jest prawidłowy na gruncie przepisów art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób ustalenia podstawy opodatkowania w kwocie równej sumie wartości emisyjnej akcji (która będzie odpowiadać wartości przedmiotu aportu netto) oraz kwoty pieniężnej (odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług), którą SKA jest zobowiązana zapłacić, pomniejszonej o kwotę należnego podatku jest prawidłowy na gruncie przepisów art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Uzasadniając powyższe stanowisko Spółka wskazała, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Przez wartość rynkową - w myśl art. 2 pkt 27b ustawy - należy rozumieć całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonana jest dostawa towarów lub świadczenie usług musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 ustawy. Spółka podniosła, że biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają szczególnych zasad określenia podstawy opodatkowania. Przepisy ww. ustawy w żaden sposób nie określają również sposobu rozliczenia umowy aportowej. Stwierdziła, że zastosowanie będzie miała w tym przypadku ogólna zasada w zakresie określenia podstawy o podatkowania, określona w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania, jest kwota należna pomniejszona o kwotę podatku. W przedstawionym stanie faktycznym strony umowy aportowej ustaliły sposób rozliczenia zbycia przedmiotu aportu, w ten sposób że, Spółka obejmie akcje SKA oraz otrzyma kwotę pieniężną, równą kwocie podatku od towarów i usług. Określając podstawę opodatkowania na fakturze, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, powinna ustalić ją w oparciu o sumę wartości emisyjnej akcji (równej wartości przedmiotu aportu netto) oraz kwoty pieniężnej (odpowiadającej kwocie podatku), którą SKA jest zobowiązana zapłacić na Jej rzecz, pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Podniosła, że przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2013 r. (nr IPPP2/443-1201/12-4/AK), z dnia 11 maja 2011 r. (nr IPPP1-443-251/11-2/BS); Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2011 r. (nr ITPP2/443-7b/11/MD), których fragmenty zacytowała.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl ust. 9 powołanego artykułu, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zamierza wnieść w formie aportu do spółki komandytowo-akcyjnej część składników niemajątkowych przedsiębiorstwa w postaci praw do znaków towarowych. Wartość znaków zostanie określona w dokonanej wycenie. Może wystąpić sytuacja, w której wartość nominalna akcji SKA będzie niższa od ich wartości emisyjnej i nadwyżka aportu ponad wartość nominalną akcji SKA zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA. Dokonując wniesienia aportu Spółka zamierza objąć akcje w SKA w wartości emisyjnej równej wartości netto przedmiotu aportu. Kwotę z faktury odpowiadającą kwocie podatku od towarów i usług SKA będzie zobowiązana uiścić na rzecz Spółki w formie pieniężnej. Dokonując aportu zamierza określić podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług na podstawie wartości emisyjnej akcji SKA, opartej na wartości netto znaków towarowych wynikającej z wyceny, doliczając do tej wartości kwotę podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu dokonanej sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Jednak należy zauważyć, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości dokonanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Skoro wartość wkładu niepieniężnego (wyrażona w pieniądzu) określona będzie w umowie aportowej, zaś strony zakładają, że rozliczenie czynności wniesienia aportu nastąpi w części poprzez otrzymanie przez Spółkę "udziału" (akcji), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku od towarów i usług należnego w związku z wniesieniem aportu - a zatem podatek od towarów i usług zostanie dopłacony wnoszącemu aport w formie pieniężnej - przyjąć należy, że dla tego aportu została określona cena (ustalona na poziomie wartości emisyjnej akcji plus należny podatek) i w takim przypadku podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie kwota należna z tytułu aportu pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przy czym kwota należna to całość świadczenia należnego od nabywcy (otrzymującego aport) - w okolicznościach niniejszej sprawy to wartość akcji (równa wartości netto przedmiotu aportu) powiększona o wartość podatku od towarów i usług.

Reasumując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym w analizowanym przypadku zastosowanie będzie miała ogólna zasada w zakresie określenia podstawy opodatkowania określona w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.