ITPP2/443-550/10/PS - Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT w odniesieniu do wpłat otrzymanych na poczet przyszłej dzierżawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2010 r. (data wpływu 9 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 9 września 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do wpłat otrzymanych na poczet przyszłej dzierżawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 9 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat otrzymanych na poczet przyszłej dzierżawy.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan rolnikiem ryczałtowym, nieposiadającym statusu podatnika VAT czynnego. W miesiącu czerwcu 2008 r. zawarł Pan umowę z inwestorem na rezerwację gruntu rolnego pod budowę elektrowni wiatrowych. Umowa posiada poświadczone notarialnie podpisy obu stron.

W umowie zawarto klauzulę, że stanowi ona podstawę do poczynienia przez inwestora czynności w sprawie uzyskania pozwoleń na budowę wiatraków. Nadal użytkuje Pan grunt prowadząc uprawy rolne. Według tej umowy, nie dokonano przeniesienia prawa do użytkowania gruntów przez inwestora. Umowa zabezpieczenia stanowi podstawę do sporządzenia umowy dzierżawy gruntów, które w przyszłości staną się użytkami rolnymi przeznaczonymi na cele nierolnicze. W dniu 25 listopada 2009 r. zawarto umowę o ustanowienie hipoteki łącznej umownej zwykłej (akt notarialny) z uwagi na dokonanie w dniu 27 listopada 2009 r. i w dniu 15 grudnia 2009 r. wypłat w łącznej kwocie 300.000 zł. Zgodnie z wpisem zawartym w akcie notarialnym z dnia 25 listopada 2009 r., otrzymana kwota stanowi przyszłe wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy rezerwacji nieruchomości. Umowa stanowi, że kwoty te podlegają zaliczeniu na przyszłe wynagrodzenie minimalne lub wynagrodzenie za elektrownie wiatrowe.

Zgodnie z warunkami umowy, w przypadku braku możliwości realizacji elektrowni wiatrowych na gruntach objętych umową i zabezpieczeniem hipotecznym, kwota uiszczonego zabezpieczenia w wysokości 300.000 zł ma być zwrócona wraz z odsetkami w wysokości 5% w ciągu jednego roku od chwili doręczenia Panu oświadczenia o odstąpieniu od umowy.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane kwoty w łącznej wysokości 300.000 zł, w celu rezerwacji gruntu do przygotowania na nich elektrowni wiatrowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na dzień ich wpływu na Pana konto, czy też będą podlegać opodatkowaniu z chwilą przystąpienia kontrahenta do realizacji budowy, tj. rozpoczęcia realizacji budowy elektrowni wiatrowych i przekazania do użytkowania tych gruntów przez kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawą podlegającą opodatkowaniu jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wskazał Pan, że nadal użytkuje grunty jako rolnik na cele rolnicze i nie dokonano przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Dlatego uważa, że otrzymane kwoty na zabezpieczenie realizacji umowy nie podlegają rozliczeniu w podatku od towarów i usług. Stwierdził Pan, iż kwoty te będą podlegały rozliczeniu w podatku od towarów i usług z chwilą podjęcia realizacji zadania przez kontrahenta i dokonywania rozliczenia otrzymanej kwoty zabezpieczenia na poczet przyszłych wynagrodzeń z tytułu dzierżawy i uruchomienia elektrowni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W oparciu o art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Treść ust. 11 powołanego artykułu stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki i zadatku. W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.) zaliczka to "część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś", zaś zadatkiem jest "część należności wpłacona z góry jako gwarancja zapłacenia całej sumy: zaliczka, akonto".

Kwestia zadatku została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 394 § 1 k.c., w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

W § 2 tego przepisu wskazano, iż w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała, jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony (§ 3 tegoż artykułu).

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Powyższy przepis dotyczy zatem dostawy, która ma dopiero nastąpić, a zatem ww. kwoty otrzymane przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi będą podlegały opodatkowaniu na zasadach, jakim będzie podlegała czynność, której dotyczą.

Tożsame regulacje znajdują się w prawie wspólnotowym. Zgodnie z zapisem art. 65 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z późn. zm.), w przypadku wpłaty zaliczek przed dostawą towarów lub świadczeniem usług, VAT staje się wymagalny w momencie otrzymania wpłaty i naliczany jest od wysokości otrzymanej wpłaty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zamierza Pan wydzierżawić grunt kontrahentowi, który planuje wybudować farmę wiatrową. Zgodnie z zawartą umową dotyczącą rezerwacji gruntu otrzymał Pan dwie wpłaty, które podlegają zaliczeniu na przyszłe wynagrodzenie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przyszły dzierżawca uiścił kwoty należności, które - jak wynika z postanowień umowy - podlegają zaliczeniu na przyszłe wynagrodzenie, są one zapłatą za przyszłą usługę i należy traktować je jako zadatki, z tytułu otrzymania których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, tj. z chwilą ich otrzymania.

Ponadto informuje się, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii, czy w przedstawionym stanie faktycznym działał Pan jako podatnik podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, iż nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska oraz nie postawiono pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.