ITPP2/443-533/13/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 29 lipca 2013 r. i 16 września 2013 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 29 lipca 2013 r. i 16 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 sierpnia 2009 r. otrzymała Pani indywidualną interpretację dotyczącą opodatkowania sprzedaży działki z majątku osobistego. W kolejnym okresie dokonała Pani dalszej sprzedaży. W sumie sprzedała cztery, pozostała jeszcze jedna działka.

Działkę o nr... o pow. 1.16,61 ha nabyła Pani w dniu 9 stycznia 2008 r. na podstawie umowy kupna-sprzedaży we współwłasności z państwem P. W dniu 25 lutego 2009 r. dokonano zniesienia współwłasności. W rezultacie działki o nr...,...,...,...,. Sąd przyznał państwu P., a działki o nr...,...,...,... i. Pani. Działka nr..., stanowiąca drogę, pozostała we współwłasności w udziałach po #189; części. Sprzedaży działek dokonała Pani w dniach 24 kwietnia 2009 r., 17 czerwca 2009 r., 14 września 2009 r. i 5 sierpnia 2010 r. Dla działek były wydane pozwolenia na budowę, doprowadzona była energia elektryczna oraz woda. Nie dysponuje Pani już dokumentacją dotyczącą terminu, w którym uzyskała decyzje w tym zakresie, gdyż wszystkie dokumenty przekazała nowym właścicielom. W momencie podjęcia decyzji o dalszej sprzedaży zgłosiła ten fakt w Biurze Obrotu Nieruchomościami, jednak żaden z klientów nie trafił z polecenia tego Biura. Budowę domu rozpoczęła Pani z myślą o swojej 6-osobowej rodzinie. Zaciągnęła kredyt hipoteczny w kwocie 320.000 zł. Dodatkowo uzyskane środki ze sprzedaży gruntu zainwestowała w budowę. Sytuacja gospodarcza w kraju spowodowała, że nie było Panią stać na spłatę kredytu i utrzymanie tak dużego domu. W czerwcu 2011 r. sprzedała dom.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy sprzedaż kolejnych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

* Czy sprzedaż z majątku osobistego skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanym we wniosku i w uzupełnieniu, sprzedaż jednej lub kilku działek stanowiących majątek osobisty nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dla poparcia swego stanowiska powołała Pani wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 stycznia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 3885/06) i z dnia 21 lutego 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 4176/06), w których Sąd stwierdził, że sprzedaż kilku lub więcej działek (...) jeżeli tylko działki te stanowią majątek osobisty podatnika i nie służą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z związku z tym, że wniosek Pani dotyczy stanu faktycznego, który zaistniał w 2009, 2010 i w 2011 r., niniejszą interpretację wydaje się na podstawie stanu prawnego obowiązującego w ww. okresie.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. ww. przepis otrzymał następujące brzmienie: "Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy".

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczonymi pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, iż ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Z tych też względów w ocenie tut. organu sformułowania w nim zawarte należy interpretować według wykładni językowej.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Należy wskazać, że w dniu 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)>, który wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11). Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że działkę nr... o pow. 1.16,61 ha nabyła Pani w dniu 9 stycznia 2008 r. na podstawie umowy kupna-sprzedaży we współwłasności z państwem P. W dniu 25 lutego 2009 r. dokonano zniesienia współwłasności. W rezultacie przyznane zostały Pani działki o nr...,...,...,... i.... Dokonała Pani sprzedaży 4 działek w dniach 24 kwietnia 2009 r., 17 czerwca 2009 r., 14 września 2009 r. i 5 sierpnia 2010 r., dla których były wydane pozwolenia na budowę, doprowadzona była energia elektryczna oraz woda. Nie dysponuje już Pani dokumentacją dotyczącą terminu, w którym uzyskała decyzje w tym zakresie, gdyż wszystkie dokumenty przekazane zostały nowym właścicielom. W momencie podjęcia decyzji o dalszej sprzedaży zgłosiła ten fakt w Biurze Obrotu Nieruchomościami. Na pozostałej działce rozpoczęła Pani budowę domu z myślą o swojej 6-osobowej rodzinie. Zaciągnęła kredyt hipoteczny, a środki uzyskane ze sprzedaży działek zainwestowała w budowę. W czerwcu 2011 r. sprzedała dom z uwagi na to, że nie stać Pani było na jego utrzymanie i spłatę kredytu.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, aby dokonując sprzedaży działki zabudowanej działała Pani w charakterze handlowca. Nie można stwierdzić, że nabyła ją Pani w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych, gdyż jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego podjęte czynności związane z jej uzbrojeniem w sieć elektryczną i wodociągową służyły budowie domu dla rodziny. Ze względu na sytuację gospodarczą kraju nie było Pani stać na spłatę zaciągnięto kredytu oraz utrzymanie tak dużego domu, co było powodem jego sprzedaży. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji, dokonując sprzedaży przedmiotowej działki zabudowanej, korzystała Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Stąd też ww. czynność stanowiła działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania. Tym samym nie miała Pani obowiązku naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.

Natomiast sprzedaż pozostałych działek, stanowiących grunty niezabudowane - wbrew Pani stanowisku - wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Podjęte przez Panią działania - wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, uzbrojenie w media (doprowadzenie energii elektrycznej i wody), ogłoszenie w Biurze Obrotu Nieruchomościami - wskazują, że czynności tych dostaw dokonała Pani w sposób profesjonalny, jako handlowiec. Powyższe okoliczności - wbrew Pani stanowisku - wykluczały możliwość potraktowania sprzedaży działek jako zwykłego zarządu majątkiem osobistym, gdyż były zbliżone do profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Tym samym należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowoadministracyjne - że dokonane sprzedaże działek stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w których występowała Pani w charakterze podatnika zobowiązanego do zapłaty podatku, gdyż sprzedaż dotyczyła terenów przeznaczonych pod zabudowę.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.