ITPP2/443-529/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2013 r. (data wpływu 6 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 15 lipca i 8 sierpnia 2013 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 15 lipca i 8 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 19 listopada 2012 r. zakupiła Pani prywatnie u dewelopera lokal mieszkalny o powierzchni 103,7 m^2, w celu jego zasiedlenia. Z uwagi na zmianę planów życiowych, postanowiła wynająć ten lokal. Miejscowość, w której posadowiony jest budynek jest mała i nie mogła Pani znaleźć chętnych do najmu tak dużego mieszkania, ani do jego zakupu. Lokal położony jest na pierwszej kondygnacji, w związku z czym było zainteresowanie nim jako lokalem użytkowym. W dniu 8 stycznia 2013 r. doszło do przekształcenia mieszkania na lokal użytkowy, w celu najmu lub jego odsprzedaży. W związku z przekształceniem poniosła Pani nakłady poniżej 30% "kosztów zakupu". Ww. lokal jest obecnie przeznaczony do odsprzedaży, nie wyklucza się jednak jego najmu, o ile znajdzie się najemca. Nie przewiduje się wykorzystywania go do innych celów. Lokal jest oferowany na rynku poprzez ogłoszenia: na lokalu, w prasie, w Internecie, wśród znajomych oraz "wszelkie formy dostępnych ogłoszeń możliwych do wykorzystania". Do chwili obecnej jedyną Pani transakcją związaną z zakupem i sprzedażą nieruchomości był zakup w styczniu 2008 r. działki rekreacyjnej i jej sprzedaż w lipcu 2011 r. Posiada Pani również działkę jako współwłaściciel (50%/50%), którą planuje w przyszłości sprzedać. Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz uzyskuje dochody z prywatnego najmu lokalu użytkowego (są to jedyne źródła dochodów). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani w ramach uzyskiwanych dochodów z tytułu najmu nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży powyższego lokalu będzie Pani musiała odprowadzić podatek 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku oraz jego uzupełnieniu, czynności sprzedaży nieruchomości, jeżeli nieruchomość ta stanowi majątek osobisty i nie służy prowadzonej działalności gospodarczej, nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym, za działalność taką uznaje się wykorzystanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Wskazała Pani, że sprzedaż nieruchomości byłaby czynnością sporadyczną i z natury rzeczy nie wiązałaby się z uzyskiwaniem stałego dochodu. Tym bardziej, że "ewentualnie przewiduje się sprzedaż po wartości nabycia". Podniosła, że stały dochód jest uzyskiwany z innych źródeł. Stanowisko oparła Pani również na tym, że zakup nieruchomości nie został dokonany z zamiarem jej dalszej odsprzedaży, lecz w celu jej zasiedlenia. Uważa Pani, że sprzedaż przedmiotu z majątku osobistego osoby fizycznej, który nie jest związany z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie zorganizowanej oraz nie był nabyty w celu dalszej jego odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie podlega pod zapisy zawarte w art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Stanowisko oparła Pani również na tym, że ewentualne przyszłe przychody z tytułu sprzedaży nieruchomości nie przekroczą wymaganego progu zobowiązującego do pobierania i odprowadzania podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Według art. 46 § 1 Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1 z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Ustęp 11 powyższego artykułu stanowi, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Zgodnie z ust. 7a powyższego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak stanowi art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do brzmienia ust. 2 ww. artykułu, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Według regulacji ust. 5 powyższego artykułu, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 19 listopada 2012 r. zakupiła Pani prywatnie u dewelopera lokal mieszkalny o powierzchni 103,7 m^2, w celu jego zasiedlenia. Z uwagi na zmianę planów życiowych, postanowiła wynająć ten lokal. Miejscowość, w której posadowiony jest budynek jest mała, w związku z czym nie mogła Pani znaleźć chętnych do jego najmu, ani zakupu. W związku z zainteresowaniem ww. lokalem jako lokalem użytkowym, w dniu 8 stycznia 2013 r. przekształciła go Pani w lokal użytkowy, w celu najmu lub odsprzedaży. W związku z przekształceniem poniosła Pani nakłady poniżej 30% "kosztów zakupu". Ww. lokal jest obecnie przeznaczony do odsprzedaży, nie wyklucza się jednak jego najmu, o ile znajdzie się najemca. Nie przewiduje się wykorzystywania go do innych celów. Lokal jest oferowany na rynku poprzez ogłoszenia: na lokalu, w prasie, w Internecie, wśród znajomych oraz "wszelkie formy dostępnych ogłoszeń możliwych do wykorzystania". Do chwili obecnej jedyną Pani transakcją związaną z zakupem i sprzedażą nieruchomości był zakup w styczniu 2008 r. działki rekreacyjnej i jej sprzedaż w lipcu 2011 r. Posiada Pani również działkę jako współwłaściciel, którą planuje w przyszłości sprzedać. Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz uzyskuje dochody z prywatnego najmu lokalu użytkowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani w ramach uzyskiwanych dochodów z tytułu najmu nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży lokalu użytkowego, powstałego z przekształcenia mieszkania, które nabyła Pani "prywatnie", wystąpi Pani w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie można uznać, że przedmiotem ww. sprzedaży będzie majątek osobisty, gdyż charakter dobra, które będzie zbywane - lokal użytkowy oraz okoliczność, że nie wykorzystywała go Pani na cele osobiste wyklucza zakwalifikowanie go do majątku prywatnego. Ponadto przekształcenia ww. lokalu dokonała Pani w celu jego najmu lub odsprzedaży, co wskazuje na zamiar profesjonalnego wykorzystania lokalu. Podjęła Pani również aktywne działania w celu jego zbycia, korzystając z wszelkich możliwych form ogłoszeń. W konsekwencji sprzedaż lokalu, jako sprzedaż w ramach działalności gospodarczej - wbrew Pani stanowisku - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Transakcja ta będzie jednak objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile zostanie dokonana co najmniej z upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (za które należy uznać sprzedaż mieszkania przez dewelopera), chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania, przewidzianą w art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Natomiast, jeśli zostanie dokonana przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, będzie do niej miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż przy nabyciu nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego, a poniesione nakłady były niższe niż 30% "kosztów zakupu".

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.