ITPP2/443-496/09/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2009 r. (data wpływu 17 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu otrzymania zaliczki na poczet eksportu towarów - jest prawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu otrzymania zaliczki na poczet eksportu towarów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka eksportuje większość swojej produkcji. Podpisane kontrakty przewidują wpłatę przez kontrahenta zaliczek na poczet dostaw. Jest to spowodowane tym, że cykl produkcyjny trwa kilka miesięcy i wymaga zaangażowania zasobów w postaci materiałów, energii, robocizny, itp. Otrzymane zaliczki pozwalają poprawić płynność Spółki i zabezpieczają przed ryzykiem handlowym. Okres dzielący datę otrzymania zaliczki od daty dokonania eksportu towarów jest zróżnicowany. Najczęściej wywóz towarów następuje w okresie krótszym niż pół roku od daty otrzymania zaliczki, choć niejednokrotnie zdarza się, że okres ten jest dłuższy niż sześć miesięcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie zaliczki na poczet eksportu towarów, gdy odstęp czasowy pomiędzy otrzymaniem zaliczki, a planowanym wywozem towaru nie przekracza sześciu miesięcy, wywołuje powstanie obowiązku podatkowego w dniu otrzymania zaliczki i właściwą stawką podatku będzie stawka stosowana w eksporcie, czyli 0%.

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca podniósł, iż zgodnie z przepisem art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje, jeżeli przed wydaniem towaru otrzymano część należności, np. zaliczkę. Ponadto wskazał, że na podstawie art. 19 ust. 6 ww. ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Stosownie natomiast do ust. 12 tego artykułu, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania należności. W ocenie Spółki oznacza to, że w eksporcie towarów obowiązek podatkowy, w przypadku otrzymania przed wydaniem towaru zaliczki (przedpłaty, itp.), powstaje z chwilą jej otrzymania przy zastrzeżeniu, że w ciągu sześciu miesięcy - licząc od daty jej otrzymania - nastąpi potwierdzony wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Ponadto Spółka wskazała, że zaliczki powinny być opodatkowane stawką właściwą dla czynności, której dotyczą. W eksporcie stawka podatku wynosi 0% (art. 41 ust. 4 i 11 ustawy). Zatem zaliczka otrzymana na poczet eksportu również powinna być opodatkowana stawką 0%, jeżeli powstanie w stosunku do niej obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Stosownie do treści art. 2 pkt 8 powołanej ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W ust. 11 powołanego artykułu wskazano, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności (art. 19 ust. 12 ustawy).

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, przy czym zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnienie od podatku.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8, stawka podatku wynosi 0% (art. 41 ust. 4 i 11 ustawy) - jeżeli zostaną spełnione, w określonych terminach, obowiązki dokumentacyjne wymienione w kolejnych przepisach tego artykułu.

Należy wskazać, że powołany przez Stronę art. 19 ust. 6 został uchylony z dniem 1 grudnia 2008 r. na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320). Do końca obowiązywania tego przepisu (czyli 30 listopada 2008 r.), w eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstawał z chwilą potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty. Natomiast po jego uchyleniu dla eksportu towarów obowiązek podatkowy powstaje tak jak dla transakcji krajowych. Zatem z dniem 1 grudnia 2008 r. zastosowanie znajduje art. 19 ust. 1 i 4 ustawy, tj. o terminie powstania obowiązku decydują dwie sytuacje tj.: data wydania towarów (wykonania usługi) lub data wystawienia faktury.

Analiza powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że opodatkowaniu podlega również otrzymanie części należności. Obowiązek podatkowy w tym przypadku powstaje z chwilą otrzymania częściowej płatności (art. 19 ust. 11 ustawy). Powyższą zasadę stosuje się także do eksportu towarów, pod warunkiem jednak, że wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności (art. 19 ust. 12 ustawy).

Ponieważ zaliczka na poczet eksportu nie może być rozpatrywana w oderwaniu od samej czynności eksportu, tym samym winna być opodatkowana stawką podatku właściwą dla czynności, której dotyczy, czyli 0%, jeżeli w związku z jej otrzymaniem powstanie obowiązek podatkowy.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że Spółka otrzymuje od kontrahentów zaliczki na poczet eksportu towarów. Wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty zwykle następuje w okresie krótszym niż pół roku od daty otrzymania zaliczki, choć zdarza się że okres ten jest dłuższy niż 6 miesięcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść cytowanych przepisów należy stwierdzić, że - jak słusznie zauważył Wnioskodawca - otrzymanie zaliczki powoduje powstanie obowiązku podatkowego, jeżeli eksport towarów, na poczet którego otrzymano część należności, nastąpi w ciągu 6 miesięcy od dnia jej otrzymania. Zatem, jeżeli w związku z otrzymaniem zaliczki powstanie obowiązek podatkowy, to podlega ona opodatkowaniu 0% stawką podatku w dacie jej otrzymania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.