ITPP2/443-493/13/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług remontowych i bieżącego utrzymania budynku, w którym mieszczą się lokale użytkowe, biblioteka publiczna oraz mieszkania prywatne - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług remontowych i bieżącego utrzymania budynku, w którym mieszczą się lokale użytkowe, biblioteka publiczna oraz mieszkania prywatne.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, właścicielem części budynku, w którym mieszczą się przychodnia, apteka, gabinet stomatologiczny, biblioteka publiczna oraz mieszkania prywatne.

Gmina poniosła w przeszłości oraz będzie ponosiła wydatki związane z bieżącym utrzymaniem oraz pracami budowlanymi dotyczącymi części budynku stanowiącej Jej własność, która zajmowana jest przez przychodnię, aptekę, gabinet stomatologiczny oraz bibliotekę publiczną. Przedmiotowe wydatki związane były m.in. z nabyciem usług remontowych, dostawami mediów (energia elektryczna, cieplna), usługami usuwania nieczystości oraz usługami kominiarskimi. Nie ponosiła natomiast kosztów utrzymania znajdujących się w budynku lokali mieszkalnych.

Przedmiotowy budynek w części wykorzystywany jest przez Gminę do wykonywania opodatkowanych VAT usług wynajmu, które świadczone są na podstawie zawartych z najemcami umów cywilnoprawnych. Wynajmowane są pomieszczenia zajmowane przez przychodnię, aptekę oraz gabinet stomatologiczny. Z tytułu czynności wynajmu tych lokali Gmina jako podatnik VAT czynny, wystawia faktury VAT, z uwzględnieniem właściwej stawki podatku należnego. Przedmiotowe faktury sprzedaży ujmuje w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe.

Natomiast pozostała część budynku (tekst jedn.: część zajmowana przez bibliotekę publiczną), wykorzystywana jest przez Gminę do realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa i z tego względu udostępniana jest nieodpłatnie. W tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej.

Jak dotąd Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z remontami oraz bieżącym utrzymaniem przedmiotowego budynku.

Na podstawie będących w posiadaniu Gminy dokumentów, jest w stanie wydzielić powierzchnię użytkową poszczególnych lokali wchodzących w skład budynku. Na tej podstawie możliwe jest wyliczenie współczynnika, który wskazywać będzie procentowy udział powierzchni użytkowej, która wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej VAT, w całej powierzchni budynku. Współczynnik ten Gmina zamierza wyliczyć w następujący sposób: w liczniku współczynnika znajdzie się powierzchnia lokali użytkowych, które są wynajmowane a w mianowniku opisywanego współczynnika umieszczona zostanie cała powierzchnia użytkowa budynku z wyłączeniem jednak części wspólnych budynku, takich jak korytarze, klatki schodowe oraz pomieszczenia piwniczne (czyli części służące do prawidłowego korzystania i funkcjonowania całości budynku).

W 2009 r. Gmina przeprowadziła w budynku prace remontowe polegające na wymianie okien w lokalu zajmowanym przez przychodnię, natomiast w 2011 r. wymieniła drzwi oraz okna w holu i poczekalni gabinetu stomatologicznego.

Pomieszczenia będące częściami wspólnymi budynku są częściami wspólnymi jedynie dla lokali będących własnością Gminy. Nie są związane ze znajdującym się w budynku lokalem mieszkalnym.

Energia elektryczna i cieplna, usługi usuwania nieczystości oraz usługi kominiarskie były nabywane na potrzeby części budynku zajmowanej przez bibliotekę, przychodnię, aptekę oraz gabinet stomatologiczny. Gmina nie nabywała energii elektrycznej oraz cieplnej na potrzeby lokalu mieszkalnego.

Poszczególne pomieszczenia zajmowane przez przychodnię, gabinet stomatologiczny, aptekę oraz bibliotekę są wyposażone w oddzielne liczniki energii elektrycznej oraz wody. Natomiast w odniesieniu do dostaw energii cieplnej Gmina otrzymuje faktury zawierające zbiorcze obciążenia dotyczące wszystkich pomieszczeń w części budynku, której jest właścicielem. Poszczególne lokale użytkowe nie posiadają podliczników centralnego ogrzewania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z poniesieniem wydatków związanych z przedmiotowym budynkiem Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej obiekt ten wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w związku z kosztami ponoszonymi na nabycie towarów i usług związanych z budynkiem przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim wydatki te wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. W opinii Gminy, w celu określenia, jaka część poniesionych wydatków wykazuje związek z prowadzoną działalnością opodatkowaną, jest uprawniona do zastosowania współczynnika wyliczonego odpowiednio na podstawie powierzchni użytkowej budynku.

Gmina wskazała, że podstawowym przepisem, który reguluje kwestię zasad odliczania podatku naliczonego przez czynnych podatników VAT jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada umożliwia zatem odliczenie podatku z tytułu nabyć towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej (np. do odpłatnego świadczenia usług dzierżawy lub w ramach formy dostawy jaką jest aport rzeczowy), wyklucza natomiast możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zdarzają się jednakże sytuacje, w których nabywane przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i czynności nie podlegających opodatkowaniu. W takim przypadku, zgodnie z treścią z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie konkretnych kwot podatku naliczonego, podatnik może pomniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia. Proporcję tą ustala się na zasadach określonych w art. 90 ust. 3 ustawy.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż, co do zasady, to na podatniku spoczywa obowiązek ustalenia, w jakiej części podatek naliczony wynikający z nabycia towarów i usług jest związany z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT. Dopiero natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie ma realnej możliwości wyodrębnienia właściwych kwot podatku naliczonego, jest on zobowiązany do zastosowania proporcji rocznego obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W świetle powyższych regulacji Gmina stoi na stanowisku, że w celu dokonania prawidłowej alokacji wartości podatku naliczonego związanego z inwestycjami przeprowadzonymi w kompleksie budynków, uprawniona jest do zastosowania współczynnika powierzchniowego. Współczynnik obliczony zgodnie z zaprezentowaną metodologią stanowi, zdaniem Gminy, racjonalny i w pełni uzasadniony sposób rozdzielenia części kwoty podatku naliczonego, która, jako związana z czynnościami opodatkowanymi, podlega odliczeniu, od tej części kwoty VAT, w stosunku do której prawo takie nie przysługuje.

O prawidłowości stanowiska, że możliwa jest alokacja podatku naliczonego poprzez zastosowanie klucza powierzchniowego, świadczyć może fakt, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. do ustawy o VAT został dodany przepis art. 86 ust. 7b, który uregulował sposób dokonania odliczenia VAT w części, w jakiej nieruchomość będąca własnością podatnika wykorzystywana jest do działalności gospodarczej. Jak stanowi niniejszy przepis, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. W związku z powyższym, w ocenie Gminy, cytowany przepis w rzeczywistości usankcjonował dokonywanie odliczenia VAT od wydatków związanych z nieruchomościami przy zastosowaniu współczynnika powierzchni.

Odnosząc się do zaprezentowanego stanu faktycznego, w ocenie Gminy, zachodzą przesłanki do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o udział procentowy, w jakim stanowiący własność Gminy budynek wykorzystywany jest do celów działalności opodatkowanej (i nie zwolnionej z VAT).

W przypadku nakładów związanych z remontami i utrzymaniem budynku, wskazane jest odliczenie podatku naliczonego w proporcji, w jakiej powierzchnia użytkowa budynku wykorzystywana do działalności opodatkowanej (i nie zwolnionej z VAT) pozostaje w stosunku do całej powierzchni użytkowej budynku.

Gmina wskazała, że stanowisko w kwestii prawidłowości zastosowania współczynnika powierzchniowego budynków do alokacji podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi znajduje poparcie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, możliwość zastosowania klucza powierzchniowego dla wydzielenia kwot podatku naliczonego obniżających kwotę podatku należnego potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji z dnia 29 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-847/12-2/ISZ) stwierdził, że "Wnioskodawca w oparciu o wynajem podmiotom trzecim określonej powierzchni budynku, jest w stanie określić udział tejże powierzchni wynajmowanej w całkowitej powierzchni przedmiotowego budynku. W związku z powyższym nie znajdą zastosowania przepisy art. 90 ust. 2 ustawy. Uregulowania art. 90 ust. 2 ustawy odnoszą się bowiem tylko i wyłącznie do nabywanych towarów i usług w stosunku do których nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z uwagi na powyższe, zdaniem tutejszego Organu zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe, gdyż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia.".

Podobnie, zastosowanie współczynnika powierzchniowego za prawidłowe uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 14 marca 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-1003/12-6/AW) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 października 2009 r. (sygn. IPPP3/443-759/09-4/KG), w której stwierdzono " (...) sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną z podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku. Z uwagi na powyższe, zdaniem tutejszego organu zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe z uwagi na fakt, iż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 cytowanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do ust. 4 powołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Obowiązek wynikający z art. 90 ust. 1 ustawy polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jaką część danego towaru czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem istotne jest, czy podatnik ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług danym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę ogółu okoliczności towarzyszących przedmiotowym czynnościom.

Podkreślić przy tym należy, iż wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków podatnika.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest właścicielem części budynku, w którym mieszczą się przychodnia, apteka, gabinet stomatologiczny, biblioteka publiczna oraz mieszkania prywatne. Poniosła w przeszłości oraz będzie ponosiła wydatki związane z bieżącym utrzymaniem oraz pracami budowlanymi dotyczącymi części budynku stanowiącej Jej własność, która zajmowana jest przez przychodnię, aptekę, gabinet stomatologiczny oraz bibliotekę publiczną. Przedmiotowe wydatki związane były m.in. z nabyciem usług remontowych, dostawami mediów (energia elektryczna, cieplna), usługami usuwania nieczystości oraz usługami kominiarskimi. Przedmiotowy budynek w części wykorzystywany jest przez Gminę do wykonywania opodatkowanych VAT usług wynajmu, które świadczone są na podstawie zawartych z najemcami umów cywilnoprawnych. Wynajmowane są pomieszczenia zajmowane przez przychodnię, aptekę oraz gabinet stomatologiczny. Pozostała część budynku (tekst jedn.: część zajmowana przez bibliotekę publiczną), wykorzystywana jest przez Gminę do realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa i z tego względu udostępniana jest nieodpłatnie. W tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej. Jak dotąd Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z remontami oraz bieżącym utrzymaniem przedmiotowego budynku. Na podstawie będących w posiadaniu Gminy dokumentów, jest ona w stanie wydzielić powierzchnię użytkową poszczególnych lokali wchodzących w skład budynku. Na tej podstawie możliwe jest wyliczenie współczynnika, który wskazywać będzie procentowy udział powierzchni użytkowej, która wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej VAT, w całej powierzchni budynku.

Analizując powołany wyżej stan prawny w kontekście tak przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki, związane z nabyciem usług remontowych i bieżącego utrzymania budynku, jednakże w takim zakresie w jakim te wydatki służą wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a Gmina jest w stanie przyporządkować poniesione wydatki do określonego rodzaju działalności w oparciu o klucz powierzchniowy, przy założeniu, że metoda ta jest miarodajna i obiektywnie odzwierciedla przeznaczenie zakupionych towarów i usług, to w odniesieniu do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego według tego klucza.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.