ITPP2/443-487/14/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 30 czerwca 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do samochodu w okresie styczeń - marzec 2014 r. oraz prawa do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa oraz kosztów eksploatacji od dnia 1 kwietnia 2014 r. - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 30 czerwca 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do samochodu w okresie styczeń - marzec 2014 r. oraz prawa do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa oraz kosztów eksploatacji od dnia 1 kwietnia 2014 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka posiada samochód marki A., rok produkcji - 2003, który kupiła w 2003 r. Według dokumentów rejestracyjnych (dowód rejestracyjny, karta pojazdu) jest to samochód ciężarowy kat. N1, o dopuszczalnej ładowności 505 kg, liczbie miejsc siedzących - 4 szt. (dwa rzędy po dwa miejsca siedzące). W dokumencie "Wyciąg ze świadectwa homologacji dla skompletowanych pojazdów" widnieje kategoria N1, czyli samochód ciężarowy. Nie ma wyszczególnionej konkretnie pozycji "ładowność". Podana została:

* dopuszczalna masa całkowita 1930 kg,

* masa własna pojazdu 1425 kg.

Z powyższych danych można dokonać przeliczenia, odejmując od masy całkowitej masę własną. Uzyskana w ten sposób ładowność to 505 kg. W momencie zakupu dokonano odliczenia 100% podatku naliczonego z faktury zakupu. Ww. samochód nie jest pojazdem spełniającym jeden z warunków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 1-4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Spółka nie posiada dla niego zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów. W dowodzie rejestracyjnym pojazdu nie widnieje stosowna adnotacja potwierdzająca ten fakt (VAT1, VAT2, VAT3 lub VAT4). Samochód ten spełnia warunek określony w art. 86a ust. 2 pkt 6c ww. ustawy o podatku od towarów i usług (pojazd samochodowy, w którym liczba miejsc łącznie z miejscem kierowcy wynosi 3 lub więcej, jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg).

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. Spółka wykorzystuje ten samochód w działalności gospodarczej bez prowadzenia szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu i dokonuje odliczenia 50% podatku od paliwa i kosztów eksploatacji. Do kosztów eksploatacyjnych pojazdu zalicza: zużyte części wymienne, wymiana olejów, płynów, zużytego ogumienia, badanie techniczne itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Czy w okresie styczeń - marzec 2014 r. przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od paliwa do tego samochodu.

* Czy obecnie, od dnia 1 kwietnia 2014 r., można odliczać podatek od towarów i usług od paliwa i pozostałych kosztów eksploatacyjnych, w wysokości 50% wartości podatku z faktury, jeśli samochód będzie wykorzystywany do użytku mieszanego (tekst jedn.: na cele firmowe i prywatne).

Zdaniem Wnioskodawcy, miał prawo odliczać podatek od paliwa w okresie styczeń - marzec 2014 r. Spółka stwierdziła, że obecnie, od dnia 1 kwietnia 2014 r. może odliczać 50% podatku od paliwa i pozostałych kosztów (eksploatacji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowisuma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodu są uregulowane w art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, który do dnia 31 marca 2014 r. regulował te kwestie w następujący sposób.

Zgodnie ust. 1 tego artykułu, w przypadku nabycia:

* kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

Stosownie do art. 86a ust. 3 ww. ustawy, przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

W świetle ust. 4 tego artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 2 pkt 6, określona jest na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Obowiązujący w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 31 marca 2014 r. przepis art. 88a ustawy stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Analiza powyższej regulacji prowadzi do wniosku, że w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. do samochodów (pojazdów) spełniających warunki określone w art. 86a ust. 2 pkt 6 lit. c) ustawy (określone na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym), nie miał zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, o którym mowa w art. 88a ustawy, bowiem dotyczył on tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane były do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych wskazanych w art. 86a ust. 1 ustawy.

Z dniem 1 kwietnia 2014 r. wskazany wyżej art. 86a ustawy otrzymał brzmienie nadane ustawą z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312).

Zgodnie z ust. 1 pkt 1 ww. artykułu, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

W świetle ust. 4 cytowanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

Według regulacji ust. 8 ww. artykułu, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

W świetle ust. 9 przywołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 ww. artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

Jak wynika z ust. 12 tego artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Jak wynika z regulacji ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Według ust. 3 ww. artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Na podstawie art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego wchodzącego w skład kolejki turystycznej, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe (...).

Jak stanowi art. 72 ust. 1 pkt 2 ustawy, rejestracji dokonuje się na podstawie karty pojazdu, jeżeli była wydana.

W myśl art. 77 ust. 1 tej ustawy, producent lub importer nowych pojazdów jest obowiązany wydać kartę pojazdu dla każdego pojazdu samochodowego wprowadzonego do obrotu handlowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Karta pojazdu jest przekazywana właścicielowi pojazdu (art. 77 ust. 2 ustawy).

Stosownie do brzmienia ust. 3 tego artykułu, krtę pojazdu dla pojazdu samochodowego, innego niż określony w ust. 1, wydaje, za opłatą i po uiszczeniu opłaty ewidencyjnej, właściwy w sprawach rejestracji starosta przy pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyłączeniem pojazdów zabytkowych i pojazdów, o których mowa w art. 73 ust. 2a, 2b i 4.

Jak stanowi § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 24 września 2003 r. w sprawie dokumentów stanowiących podstawę wpisu danych do karty pojazdu oraz czynności jednostek zajmujących się dystrybucją, przechowywaniem i wydawaniem kart pojazdów (Dz. U. z 2014 r. poz. 431), wpisu parametrów technicznych pojazdu w karcie dokonuje się na podstawie:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 2012 r. o zmianie ustawy - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1448, z późn. zm.), wydane przed dniem wejścia w życie ustawy:

Jak wynika z brzmienia ust. 2 powyższego artykułu, dokumenty, o których mowa w ust. 1 pkt 4 i 6, stanowią podstawę do rejestracji pojazdu.

Według ust. 4 tego artykułu, przepis ust. 1 pkt 4 i 6 stosuje się odpowiednio na potrzeby art. 86a ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968 z późn. zm.) w załączniku nr 4 "Klasyfikacja pojazdów" w tabeli 1 - "Rodzaje i podrodzaje pojazdów" wskazano, że kategorią homologacyjną N1 objęte są samochody ciężarowe (kod 06), samochody specjalne (kod 07) oraz ciągniki samochodowe (kod 08), natomiast samochody osobowe (kod 03) zaliczono do kategorii homologacyjnej M1.

Należy wskazać, że aby w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. skorzystać z odliczenia pełnej kwoty podatku z tytułu nabycia pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony a także z tytułu nabycia paliwa do jego napędu, pojazd ten winien spełniać warunki przewidziane w art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnik miał prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie pojazdu samochodowego oraz paliwa nabywanego do jego napędu m.in. w przypadku, gdy w pojeździe tym liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi 3 lub więcej i dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg. Ponadto spełnienie tych warunków określone powinno być na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym.

Wobec uzależnienia przez ustawodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego od dopuszczalnej ładowności pojazdu i liczby miejsc (siedzeń), o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, kluczowego znaczenia nabiera przepis art. 10 ust. 4 w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 2012 r. o zmianie ustawy - Prawo o ruchu drogowym oraz niektórych innych ustaw. Przepis ten stanowi, że na potrzeby art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przepis, zgodnie z którym wydane przed dniem wejścia w życie ustawy wyciągi ze świadectw homologacji typu pojazdu a także odpisy decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji typu pojazdu zachowują ważność - stosuje się odpowiednio. Przy czym, w art. 10 ust. 2 tej ustawy prawodawca wskazuje, że dokumenty te stanowią podstawę do rejestracji pojazdu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro samochód marki XXX posiada 4 miejsca siedzące, a jego dopuszczalna ładowność wynosi 505 kg, co wynika z karty pojazdu i dowodu rejestracyjnego, a w wyciągu ze świadectwa homologacji wpisano kategorię N1, to w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do jego napędu. Należy bowiem wskazać, że ograniczenie wynikające z obowiązującego w ww. okresie art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług odnosiło się wyłącznie do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1, a nie miało zastosowania m.in., do samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 6 lit. c ustawy - do których zalicza się samochód, o którym mowa we wniosku.

Natomiast od dnia 1 kwietnia 2014 r., z uwagi na fakt, że ww. samochód jest/będzie wykorzystywany na cele firmowe i prywatne, prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa przysługuje w wysokości 50% kwoty podatku naliczonego, gdyż ograniczenie wynikające z brzmienia art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw nie ma zastosowania. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w powyższym zakresie (50%) przysługuje Spółce również z tytułu nabycia towarów i usług, o których mowa we wniosku, związanych z eksploatacją ww. samochodu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.