ITPP2/443-441/12/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 14 czerwca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu specjalnego kempingowego - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu specjalnego kempingowego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 30 grudnia 2011 r. Instytut zakupił samochód specjalny kempingowy GIOTTLINE THERRY T31 na podwoziu Fiata Ducato za cenę 299.505 zł brutto (w tym 56.005 zł podatek od towarów i usług). Zakup został dokonany w ramach Programu Operacyjnego "Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013".

W książce pojazdu i w dowodzie rejestracyjnym rodzaj pojazdu został określony jako: samochód specjalny, przeznaczenie: kempingowy, kategoria pojazdu: M1, masa własna pojazdu: 2.411 kg.

Samochód nie posiada homologacji ciężarowej. Stacja diagnostyczna, w ramach dodatkowego badania technicznego, odmówiła potwierdzenia spełnienia wymagań określonych w ust. 2 pkt 1-4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652).

Po dodatkowym doposażeniu, pojazd będzie spełniał funkcję mobilnego laboratorium terenowego, przeznaczonego do długotrwałego przebywania zespołu badaczy, na obszarze objętym badaniami (strefa przymorska, zalewy, jeziora, itp.).

Pojazd posiada m.in.:

* funkcję socjalną (4 miejsca do stałego, całodobowego prowadzenia badań),

* hermetyczny zbiornik do gromadzenia wody zużytej, w tym skażonej chemicznie lub biologicznie,

* komory do chłodzenia i zamrażania próbek biologicznych oraz odczynników,

* pomieszczenie dezynfekcyjne dla członków zespołu,

* duże pomieszczenie bagażowe.

W zależności od potrzeb jednego z siedmiu zespołów badawczych, pojazd będzie każdorazowo doposażony w agregaty prądotwórcze, wagi, mikroskopy, komputery, przyrządy do znakowania ryb, anteny telemetryczne, echosonary, sonary, itp. i będzie wysyłany na obszary objęte ochroną, w celu prowadzenia badań w sposób jak najmniej ingerujący w środowisko naturalne.

Instytut jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zakupiony pojazd specjalistyczny jest wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem przedmiotowego pojazdu w pełnej wysokości, czy też tylko do wysokości 60% kwoty podatku, nie więcej niż 6.000 zł.

* Czy podatek naliczony w fakturze zakupu ww. samochodu, przewyższający wskazany limit odliczenia podlega zwrotowi (odliczeniu od podatku należnego), czy też jest rzeczywiście i ostatecznie ponoszony przez podatnika, przy czym nie jest możliwy jego zwrot, ani też nie ma możliwości skorzystania z ulgi podatkowej polegającej na odzyskaniu chociażby części zapłaconego ponad przysługujący limit odliczenia podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem przedmiotowego pojazdu tylko w wysokości 60% kwoty podatku, nie więcej niż 6.000 zł, a w konsekwencji podatek przewyższający ww. limit jest rzeczywiście i ostatecznie ponoszony przez podatnika, przy czym nie jest możliwy jego zwrot ani też nie ma możliwości skorzystania z ulgi podatkowej polegającej na odzyskaniu chociażby części zapłaconego ponad przysługujący limit odliczenia podatku.

Po powołaniu treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), Instytut wskazał, iż wyjątki od zasady częściowego odliczenia podatku, wynikające z powołanego przepisu, określa art. 3 ust. 2 ww. ustawy. Stwierdził, że art. 3 ust. 2 pkt 5 tej ustawy przewiduje - na zasadzie wyjątku - prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości jedynie w odniesieniu do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ww. ustawy.

Instytut wskazał, że zgodnie z załącznikiem do powyższej ustawy, odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne w odniesieniu do pojazdów specjalnych o następującym przeznaczeniu:

Stwierdził, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi żaden z wyjątków opisanych w art. 3 ust. 2 ww. ustawy, który pozwalałby na pełne odliczanie podatku naliczonego. Podniósł, że zakupiony pojazd na potrzeby rejestracji został zakwalifikowany jako pojazd specjalny o przeznaczeniu kempingowym. Podkreślił, iż w świetle art. 3 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, prawo do pełnego odliczenia podatku dotyczy wyłącznie pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ww. ustawy. Natomiast ani samochód kempingowy, ani laboratorium techniczne - pojazdy specjalne wg tabeli nr 3, załącznika nr 3 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968), nie zostały objęte załącznikiem do ustawy zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług.

Reasumując Instytut wskazał, iż w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. zasady odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony określono w art. 3 ust. 1 powołanej wyżej ustawy zmieniającej. Jako zasadę ustawa przewiduje prawo do odliczenia wyłącznie 60% kwoty podatku, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Stwierdził, iż z nabyciem pojazdu specjalnego - na zasadzie wyjątku - wiąże się pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile są spełnione łącznie dwa warunki:

Podniósł, że o ile nabyty samochód został, zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, zakwalifikowany jako samochód specjalny, o tyle jako samochód o przeznaczeniu kempingowym (co wynika z dowodu rejestracyjnego), względnie laboratorium techniczne (co wynika z jego faktycznego przeznaczenia), nie jest objęty katalogiem pojazdów specjalnych wymienionych w załączniku do ww. ustawy zmieniającej. Powyższe oznacza konieczność powrotu do zasady ogólnej, która w zakresie objętym przepisem przejściowym art. 3 ust. 1 ustawy przewiduje prawo do odliczenia wyłącznie 60% kwoty podatku, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Stwierdził, iż w pozostałym zakresie, tj. co do kwoty przewyższającej ww. limit, podatek jest rzeczywiście i ostatecznie ponoszony przez Instytut.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska powołał interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 czerwca 2011 r., znak ILPP1/443-377/11-4/NS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle ust. 2 pkt 1 lit. a powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Natomiast przepisy rozdziału 5 powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów reguluje art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.)

Jak stanowi ust. 1 powyższego artykułu ustawy zmieniającej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Według ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy:

Stosownie do brzmienia ust. 3 tego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Wskazać należy, iż obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. ograniczenia wynikające z art. 3 ustawy nowelizującej nie mają zastosowania do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy nowelizującej.

W załączniku tym zostały wymienione następujące przeznaczenia pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy zmieniającej:

W objaśnieniach do ww. załącznika wskazano, że wykaz ten dotyczy pojazdów specjalnych, które spełniają warunki i wymagania techniczne określone dla przeznaczeń tych pojazdów, zawarte w odrębnych przepisach.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Instytut, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dnia 30 grudnia 2011 r. zakupił samochód specjalny kempingowy GIOTTLINE THERRY T31 na podwoziu Fiata Ducato. W książce pojazdu i w dowodzie rejestracyjnym rodzaj pojazdu został określony jako: samochód specjalny, przeznaczenie: kempingowy, kategoria pojazdu: M1, masa własna pojazdu: 2.411 kg. Samochód nie posiada homologacji ciężarowej. Stacja diagnostyczna, w ramach dodatkowego badania technicznego, odmówiła potwierdzenia spełnienia wymagań określonych w ust. 2 pkt 1-4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym. Po dodatkowym doposażeniu, pojazd będzie spełniał funkcję mobilnego laboratorium terenowego. Jest wykorzystywany wyłączenie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż skoro opisany we wniosku samochód, nie jest pojazdem specjalnym, o którym mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, a stacja diagnostyczna odmówiła potwierdzenia spełnienia wymagań określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 tej ustawy, to Instytut nie ma prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy jego nabyciu.

W konsekwencji powyższego, Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 60% kwoty podatku określonej w fakturze z tytułu nabycia przedmiotowego samochodu, jednak nie więcej niż 6.000 zł.

Instytut nie ma prawa do odzyskania podatku naliczonego ponad ww. limit, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by środki, z których został sfinansowany ww. zakup były środkami, o których mowa w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.