ITPP2/443-435/08/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 2 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży działek przeznaczonych pod budownictwo - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony wniosek, uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży działek przeznaczonych pod budownictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.

W dniu 8 grudnia 1981 r. dokonał Pan wraz z żoną nabycia gruntów rolnych w celu wykorzystania do działalności rolniczej. Na gruntach tych uprawiane było zboże. W 2000 r. urząd gminy ujął część gruntów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele budownictwa mieszkalno-letniskowego. Wobec powyższego dokonano podziału gruntu na 11 działek. Dwie z nich zostały sprzedane w jednej transakcji przed 2004 r. W dniu 9 lipca 2004 r. dokonał Pan z dniem 19 maj 2004 r. zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towaru i usług (VAT-R). W okresie od 19 maja 2004 r. do października 2007 r. dokonano zbycia 8 działek (na podstawie aktu notarialnego - bez faktury VAT). Podatek od towarów i usług płacony był przez Pana z własnych środków. Wszystkie działki sprzedawane były jako niezabudowane, a w momencie dostawy były to grunty wg. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przeznaczone na budownictwo mieszkalno-letniskowe. Poza podziałem nie dokonywano innych czynności przygotowawczych, a sprzedaż nie była dokonywana za pośrednictwem biura nieruchomości, czy Internetu. Ponadto w 1988 r. Pan wraz z żoną zakupił 1,80 ha gruntów rolnych powiększając gospodarstwo rolne. Zakupione grunty przed 2004 r. podzielono na 14 działek rekreacyjnych i następnie dokonano ich sprzedaży. Wskazano również, że w przyszłości nie zamierza Pan i pańska żona sprzedawać kolejnych działek, ani innych nieruchomości, ponieważ pozostałe gospodarstwo rolne zostanie przekazane dzieciom w drodze darowizny.

W związku z powyższym zadał Pan następujące pytanie:

Czy przysługuje prawo do sporządzenia korekty deklaracji VAT-7 wykazując wartości zerowe i występując z wnioskiem o zwrot zapłaconego podatku, gdy dostawa ta nie podlega pod zobowiązanie podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy może dokonać korekty deklaracji VAT-7 za miesiące w których wykazano dostawę gruntów i odprowadzono podatek VAT oraz wystąpić z wnioskiem o zwrot podatku VAT, ponieważ wszystkie grunty zostały sprzedane osobom fizycznym bez faktury VAT na podstawie aktu notarialnego. Sprzedaż gruntów nastąpiła z majątku własnego, a intencją ich zakupu było wykorzystywanie na cele rolnicze. Sprzedaż nie rodziła obowiązku zapłaty podatku VAT, ponieważ nie prowadzono działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, który stanowi, iż przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar". Zgodnie z definicją zawartą w Współczesnym słowniku języka polskiego (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć". Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnością oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując dane czynności. Zatem przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (tydzień, miesiąc, rok), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej, należy zauważyć, iż obejmuje ona również rolników, a więc osoby prowadzące działalność rolniczą. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy korzystają oni ze zwolnienia od podatku jednak wyłącznie w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc rolnik wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu. Wobec powyższego, rolnik dokonując zbycia składników majątku, wykorzystywanych w działalności rolniczej, wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo, dlatego zasadnym wydaje się przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych. Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 55 ³ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, można przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. Działalność prowadzona przez rolników oprócz czynności typowych dla tej kategorii podmiotów obejmuje także sprzedaż gruntów.

Jak wskazano we wniosku intencją nabycia było wykorzystanie gruntów na cele rolnicze. Zatem już w momencie zakupu przesądził Pan, że grunty te nie będą stanowić majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany do działalności gospodarczej, tj. rolniczej. Dlatego też nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że sprzedaż przedmiotowych gruntów służących dostawom produktów rolnych ma charakter zbycia majątku prywatnego. Istotnym elementem w aspekcie opodatkowania powyższej czynności jest fakt, że grunty wykorzystywane były do produkcji zboża, a więc do działalności rolniczej, której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Zatem grunty te nie służyły wyłącznie do zaspokajania Pana potrzeb osobistych. Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym działalność gospodarczą posiadającym status podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto, także ważnym elementem przesądzającym o opodatkowaniu sprzedaży przez Pana, jako osoby prowadzącej działalność rolniczą (gospodarstwo rolne), działek przeznaczonych na budownictwo ma fakt, że czynności tej można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Okoliczności faktyczne sprawy takie jak: dokonanie podziału gruntu, jego charakter tj. przeznaczony pod budownictwo mieszkalno-letniskowe, przeznaczenie wyodrębnionych działek dla celów sprzedaży, jak i powtarzalny charakter czynności dostawy, stanowią ciąg zdarzeń, które świadczą o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w warunkach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Podjęte przez Pana czynności są podstawą do uznania, że w sposób częstotliwy (powtarzalny) dokonywał Pan sprzedaży działek, aby osiągnąć określony zysk. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Powyższą tezę potwierdza fakt, że przed 2004 r. również dokonał Pan sprzedaży 16 działek, a od 19 maja 2004 r. dokonując ich dostawy działał Pan w charakterze handlowca, skoro czynności te wykazywał Pan w deklaracjach VAT-7 właściwych dla podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązującą od dnia 1 maja 2004 r. nową ustawę o podatku od towarów i usług, która swym zakresem przedmiotowym obejmuje również "grunty", uznać należy, że w okresie od 19 maja 2004 r. do października 2007 r. realizował Pan działalność gospodarczą w zakresie handlu działkami, których dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Od podatku od towarów i usług - w odniesieniu do gruntów - zwolniona jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy), natomiast transakcje zawierane przez Pana dotyczyły działek przeznaczonych pod zabudowę, a zatem dostawa przedmiotowych gruntów nie mogła korzystać z powyższego zwolnienia.

Reasumując, w związku z powyższym, jak i w świetle istniejących regulacji prawnych, nie ma podstaw do dokonania korekty deklaracji VAT-7 za miesiące, w których dokonywał Pan sprzedaży gruntów oraz składania wniosku o zwrot podatku, skoro podatek wykazany w ww. deklaracjach był podatkiem należnym z tytułu dokonanych dostaw działek przeznaczonych pod zabudowę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.