ITPP2/443-411/11/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku obniżenia podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku obniżenia podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą i dokonuje sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W listopadzie 2008 r., na potrzeby prowadzonej działalności, zakupił Pan samochód osobowy, który wprowadził do ewidencji środków trwałych w grudniu 2008 r. W tym miesiącu, z tytułu jego nabycia, dokonał Pan obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 6.000 zł (tj. 60% nie więcej niż 6.000 zł). Zakupił Pan samochód fabrycznie nowy, jednakże w trakcie jego użytkowania stwierdził istniejące uszkodzenia. Samochód użytkował Pan do sierpnia 2010 r. Spór dotyczący sprzedaży wadliwego samochodu toczył się przed sądem, w konsekwencji czego, na mocy wyroku, w miesiącu wrześniu 2010 r. zwrócił Pan go sprzedawcy, który odwołał się od wyroku, jednakże w lutym 2011 r. sąd ostatecznie nakazał zwrot na Pana rzecz całej kwoty za jaką nabył Pan samochód. Sprzedawca wystawił fakturę korygującą w lutym 2011 r., korygując całą kwotę sprzedaży (100% ceny). Również w tym miesiącu dokonano na Pana konto bankowe zwrotu pieniędzy oraz otrzymał Pan fakturę korygującą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odliczony uprzednio podatek od towarów i usług w kwocie 6.000 zł winien Pan skorygować w miesiącu lutym 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 86 § 10a ustawy o podatku od towarów i usług, odliczony w kwocie 6.000 zł podatek naliczony z tytułu nabycia samochodu, należy skorygować w miesiącu otrzymania faktury korygującej, czyli w miesiącu lutym 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Zgodnie z art. 86 ust. 10a ww. ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Powyższy przepis wskazuje, że obowiązek zmniejszenia podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korygującej nie występuje w przypadku, gdy podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz w sytuacji, kiedy nie dokonano rozliczenia podatku określonego w fakturze, której korekta dotyczy.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z treści ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do ust. 4 wskazanego artykułu, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Z kolei z ust. 7 tego artykułu wynika, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten adresowany jest do podatników, którzy m.in. wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało im prawo do odliczenia podatku naliczonego i dokonali odliczenia podatku naliczonego, a następnie prawo to się zmieniło. Wskazuje, iż powinni oni dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w ust. 1-6, gdyż obecnie towar ten nie służy sprzedaży opodatkowanej.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w miesiącu listopadzie 2008 r. nabył Pan fabrycznie nowy samochód osobowy, który w grudniu 2008 r. ujął w ewidencji środków trwałych i dokonał odliczenia podatku naliczonego w kwocie 6.000 zł. Samochód użytkował Pan w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług do sierpnia 2010 r., jednakże z uwagi na fakt, że okazał się wadliwy, na mocy wyroku sądu, w miesiącu wrześniu 2010 r. zwrócił go Pan sprzedawcy, który odwołał się od ww. wyroku. W lutym 2011 r. sąd ostatecznie nakazał zwrot na Pana rzecz całej kwoty za jaką nabył Pan samochód. Sprzedawca wystawił fakturę korygującą w lutym 2011 r., korygując in minus całą kwotę sprzedaży samochodu. Również w tym miesiącu dokonano na Pana konto bankowe zwrotu pieniędzy oraz otrzymał Pan przedmiotową fakturę korygującą.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym mamy niewątpliwie do czynienia z okolicznością, o której mowa w art. 91 ustawy, bowiem w momencie zwrotu wadliwego towaru (samochodu) na rzecz sprzedawcy, czyli w miesiącu wrześniu 2010 r., nastąpiła zmiana jego przeznaczenia - przestał służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. W niniejszej sprawie fakt, iż odliczył Pan podatek naliczony w maksymalnej przysługującej kwocie, tj. 6.000 zł wskazuje, że jego wartość początkowa przekraczała 15.000 zł.

Ponieważ zmiana przeznaczenia środka trwałego o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł nastąpiła w okresie korekty, tj. w okresie 5 lat, licząc od roku, w którym został nabyty, był Pan zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpił zwrot samochodu na rzecz sprzedawcy, stosownie do postanowień art. 91 ust. 5 ustawy, a korekta winna obejmować 3/5 odliczonego podatku. Z kolei w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał Pan przedmiotową fakturę korygującą, tj. za miesiąc luty 2011 r., był Pan zobowiązany do dokonania korekty pozostałej kwoty podatku naliczonego, obejmującej 2/5 odliczonego uprzednio podatku. Wobec powyższego stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.