ITPP2/443-409B/08/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2008 r. (data wpływu 8 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem towaru do masy upadłości - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 maja 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem towaru do masy upadłości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i montażu stolarki budowlanej z PCV. W grudniu 2005 r. Spółka nabyła od przedsiębiorstwa Fabryka "B" dwa samochody ciężarowe, celem używania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Samochody zostały zaliczone do środków trwałych firmy i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych w okresie używania. Podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez sprzedawcę pomniejszył podatek należny Spółki w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2005 r..

W dniu 24 maja 2006 r. Sąd w K. wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości tego przedsiębiorstwa. Badając transakcje sprzedaży dokonane przez tę firmę, w ciągu roku przed dniem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, syndyk masy upadłości stwierdził, iż wartość przedmiotowych samochodów, nabytych przez Spółkę, w rażącym stopniu przewyższała cenę sprzedaży ustaloną przez strony i zapłaconą przez Spółkę. W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 127 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, syndyk masy upadłości uznał, że czynności zbycia przedmiotowych samochodów przez przedsiębiorstwo były bezskuteczne wobec masy upadłości. Na podstawie art. 134 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego syndyk zażądał od Spółki przekazania samochodów do masy upadłości, co też Spółka uczyniła w kwietniu tego roku.

Na skutek przekazania samochodów, po stronie Spółki powstało roszczenie do masy upadłości o zwrot ceny zapłaconej za samochody, które to roszczenie zostało zgłoszone syndykowi i będzie dochodzone w postępowaniu upadłościowym. Spółka wskazuje, iż biorąc pod uwagę wielkość masy upadłości oraz zgłoszone roszczenia korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia przed wskazanymi roszczeniami Spółki, prawdopodobnym jest, iż otrzyma ona tylko niewielką część ze zgłoszonej kwoty wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, Spółka jest zobowiązana do korekty podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu przedmiotowych samochodów, w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma od syndyka faktury korygujące, czy też, jest zobowiązana do wstecznego skorygowania deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym pierwotnie odliczyła podatek naliczony związany z nabyciem samochodów, tj. za grudzień 2005 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy.

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazujące na właściwy sposób interpretowania przepisów definiujących zakres opodatkowania podatkiem od wartości dodanej należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają czynności dokonywane przez podatników, działających w takim charakterze, które powodują przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą (towarem), niezależnie od tego, czy w sensie prawnym dochodzi również do przeniesienia własności rzeczy (towaru) na nabywcę. Wnioskodawca wyjaśnia, że strony zawierając przedmiotową umowę sprzedaży działały w przekonaniu, iż jest to transakcja skuteczna pod każdym względem.

Przytoczono przepis art. 127 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze zgodnie z którym, bezskuteczne w stosunku do masy upadłości są czynności prawne dokonane przez upadłego w ciągu roku przed dniem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, którymi rozporządził on swoim majątkiem, jeżeli dokonane zostały nieodpłatnie albo odpłatnie, ale wartość świadczenia upadłego przewyższa w rażącym stopniu wartość świadczenia otrzymanego przez upadłego lub zastrzeżonego dla upadłego lub osoby trzeciej. Wskazana w tym przepisie bezskuteczność czynności prawnej, polegającej na zbyciu przez upadłego składników majątku (samochodów) jest więc - w opinii Wnioskodawcy - bezskutecznością względną (wobec masy upadłości).

Wywodzono dalej, iż instytucja bezskuteczności względnej opiera się na możliwości pozbawienia lub ograniczenia skutków ważnej czynności prawnej w relacji do określonych osób. Oznacza stan, w którym czynność prawna wobec jednych osób jest bezskuteczna, a wobec innych jest w pełni skuteczna (skuteczność może dotyczyć, w szczególności osób, które dokonały tej czynności).

Innymi słowy bezskuteczność względna oznacza uchylenie skuteczności ważnej czynności prawnej względem określonej osoby, przy jednoczesnym pozostawieniu pełnej skuteczności względem wszystkich pozostałych. Ważność czynności nie jest kwestionowana, jedynie skuteczność jej wobec pewnych osób jest wyłączona. Czynność taka jest zatem bezskuteczna wobec jednych i w pełni skuteczna wobec innych osób.

Powołany wyżej przepis wskazuje, iż w rozpatrywanym przypadku, z bezskutecznością czynności zbycia samochodów ma się do czynienia wyłącznie w stosunku do masy upadłości, natomiast w stosunku do innych osób jest to czynność w pełni skuteczna. W konsekwencji też należy uznać, iż czynność ta była skuteczna względem osoby nabywcy, tj. Spółki. Sankcja bezskuteczności nie została bowiem rozciągnięta przez ustawodawcę na nabywcę jako stronę transakcji sprzedaży pojazdów.

W rezultacie Wnioskodawca stwierdza, iż transakcja polegająca na nabyciu samochodów była zarówno ważną jak i skuteczną względem nabywcy oraz skutkowała przeniesieniem na Wnioskodawcę własności przedmiotowych pojazdów. Późniejsze stwierdzenia przez syndyka bezskuteczności zbycia pojazdów odnosiło się wyłącznie do masy upadłości (tj. miało ten skutek, iż w stosunku do masy upadłości i tylko w stosunku do tej masy przyjmuje się, jakby nie było czynności prawnej, którą wyprowadzono samochody z majątku upadłego), a przekazanie samochodów przez nabywcę (Wnioskodawcę) do masy upadłości nie powoduje przeniesienia własności pojazdów z powrotem na upadłego (ponieważ w stosunku do nabywcy czynność prawna sprzedaży samochodów była skuteczna). Oznacza to, że czynność zbycia była też bezskuteczna jedynie w stosunku do masy upadłości. Ustawodawca nie rozciągnął tej bezskuteczności na inne osoby, w tym na strony umowy sprzedaży samochodów. W wyniku dokonanej transakcji nastąpiło faktyczne przeniesienie przez przedsiębiorstwo sprzedające samochody na rzecz Wnioskodawcy ekonomicznego władztwa nad nimi. Wnioskodawca stał się posiadaczem przedmiotowych pojazdów i mógł dokonać ich skutecznego zbycia. W opinii Wnioskodawcy, prawo do rozporządzania samochodami jak właściciel, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zostało na Niego faktycznie przeniesione.

W konsekwencji też, transakcja sprzedaży samochodów przez zbywcę, mimo późniejszego uznania jej za bezskuteczną względem masy upadłości, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

W efekcie, nabywcy przysługiwało na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te transakcje.

Wnioskodawca przytoczył przepis art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzając, iż obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych, i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, (...), a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Stąd też, przekazanie samochodów do masy upadłości, na żądanie syndyka, na podstawie art. 134 ust. 1 stawy Prawo upadłościowe i naprawcze, winno być rozpatrywane w kategoriach zwrotu przez nabywcę towaru będącego uprzednio przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu. Według Wnioskodawcy, następuje bowiem przeniesienie ekonomicznego władztwa na rzeczą z powrotem na podmiot, który dokonał uprzednio dostawy rozpatrywanych towarów. Podstawą tego przeniesienia nie jest nowa transakcja dostawy towarów (sprzedaży), a szczególne regulacje Prawa upadłościowego i naprawczego, uznające uprzednią sprzedaż przedmiotowych towarów za bezskuteczną w stosunku do masy upadłości i nakazujące przekazanie (zwrot) tych towarów do masy upadłości. Zatem właściwym dokumentem potwierdzającym dokonanie tej operacji nie powinna być faktura VAT wystawiona przez Wnioskodawcę dla upadłego, ale faktura korygująca wystawiona przez syndyka. W opinii Wnioskodawcy zastosowanie winien znaleźć przepis § 16 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnik wystawia fakturę korygującą w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów.

W kontekście powyższego Wnioskodawca uważa, że przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma faktury potwierdzające nabycie pojazdów. Późniejszy zwrot samochodów, dokonany do masy upadłości, na żądanie syndyka, na podstawie art. 134 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, nie powoduje wstecznego anulowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług skutków podatkowych dokonanej transakcji. Zwrot ten winien być rozpatrywany w kategoriach zwrotu przez nabywcę towaru będącego uprzednio przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu. W rezultacie winny znaleźć zastosowanie przepisy § 16 ust. 3 pkt 1 i § 17 ust. 4 pkt 2 powołanego rozporządzenia.

Stąd też Wnioskodawca uważa, iż zobowiązany jest do skorygowania podatku naliczonego, związanego z nabyciem samochodów, który to podatek uprzednio pomniejszył podatek należny, dopiero w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma faktury korygujące, wystawione przez syndyka w imieniu upadłego. W opinii Wnioskodawcy nie ma podstaw do dokonywania wstecznej korekty rozliczenia za miesiąc, w którym pierwotnie został rozliczony podatek naliczony na podstawie wystawionych przez przedsiębiorstwo faktur dokumentujących sprzedaż samochodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Stosownie zaś do ust. 4 cytowanego artykułu obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W myśl § 16 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) w przypadku gdy po wystawieniu faktury nastąpi zwrot sprzedawcy towaru, o którym mowa w art. 29 ust. 4 cytowanej ustawy, jest on obowiązany do wystawienia faktury korygującej.

Jak wynika z treści wniosku w grudniu 2005 r. Spółka nabyła dwa samochody ciężarowe, celem używania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez sprzedawcę pomniejszył podatek należny Spółki w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano nabycia.

W dniu 24 maja 2006 r. Sąd w K. wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości tego przedsiębiorstwa zbywcy. Syndyk masy upadłości stwierdził, iż wartość samochodów, nabytych przez Wnioskodawcę, w rażącym stopniu przewyższała cenę sprzedaży ustaloną przez strony i zapłaconą przez Spółkę. W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 127 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, syndyk masy upadłości uznał, że czynności zbycia przedmiotowych samochodów przez przedsiębiorstwo były bezskuteczne wobec masy upadłości. Na podstawie art. 134 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego syndyk zażądał od Spółki przekazania samochodów do masy upadłości, co też Spółka uczyniła w kwietniu tego roku.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny oraz powołane przepisy tut. organ podatkowy stwierdza, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "zwrotu towaru", jednakże w opinii tut. organu podatkowego dla uznania czynności za zwrot towaru do dostawcy nie wystarcza jedynie fizyczne jego wydanie, lecz ściśle wiąże się z jednoczesnym przeniesieniem prawa własności, co w omawianej sprawie nie miało miejsca, gdyż w sensie prawno-rzeczowym przedmiotowe samochody pozostają nadal własnością Spółki. Czynność wydania samochodów do masy upadłości w związku z uznaniem czynności sprzedaży przedmiotowych pojazdów za bezskuteczną wobec masy upadłości, nie stanowi zatem zwrotu towarów w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Konsekwencją powyższego jest brak podstaw prawnych do wystawienia faktur, które z uwagi na zwrot towaru korygowałyby sprzedaż przedmiotowych samochodów dokonaną w grudniu 2005 r..

Jednocześnie tut. organ podatkowy informuje, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualną). Prawo upadłościowe nie wchodzi w zakres tego pojęcia, w związku z czym tut. organ nie jest właściwy do rozstrzygnięcia pozostałych kwestii opisanych we wniosku a mających związek z przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).