ITPP2/443-407/08/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2008 r. (data wpływu 5 maja 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2008 r. (data wpływu 17 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur i dokumentowania usług świadczonych poza terytorium kraju oraz wykazywania ich w deklaracji VAT-7 - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 maja 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismem z dnia 15 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur i dokumentowania usług świadczonych poza terytorium kraju oraz wykazywania ich w deklaracji VAT-7.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą (PKD 2852Z) - obróbka mechaniczna elementów metalowych, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. W dniu 2 stycznia 2008 r. podpisał w kraju umowę o "świadczenie pełnego zakresu usług montersko-spawalniczych na terenie różnorodnych obiektów w kraju i za granicą wskazanych przez Zamawiającego". Zamawiający jest podmiotem gospodarczym - osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług. Zamawiający, jako główny wykonawca, podpisuje umowę główną z kontrahentem zagranicznym (z Rosji, Ukrainy, Białorusi) z możliwością zatrudnienia podwykonawców. Umowy dotyczą głównie prac remontowych obiektów przemysłowych (głownie mleczarnie) na terenie wspomnianych wyżej krajów. Obecnie, na podstawie umowy, Wnioskodawca wykonuje osobiście prace montersko-spawalnicze na terenie Rosji, Białorusi i Ukrainy jako podwykonawca. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykonywane przy użyciu narzędzi zamawiającego oraz przy wykorzystaniu jego materiałów. W dniu 24 stycznia zamawiający wystosował do Wnioskodawcy pismo następującej treści: "Informuję, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpił bezwzględny obowiązek przestrzegania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym faktury dotyczące prac wykonanych na obiektach zagranicznych inwestora przyjmowane będą bez doliczonej kwoty VAT-u."

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

.

.

.

Zdaniem Wnioskodawcy powinien On wystawić fakturę VAT zwolniony jako import usług. W deklaracji VAT-7 powinien rozliczyć przedmiotową usługę w polu 21, jako świadczenie usług poza terytorium kraju. Wnioskodawcy, jako podwykonawcy nie dotyczy go art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości (art. 27 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 przytaczanej ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści § 9 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których mają zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej wartość sprzedaży towarów lub wykonywanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu. Zgodnie z § 27 ust. 1 cytowanego rozporządzenia przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 września 2005 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 185, poz. 1545) zawierający objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7k) w odniesieniu do pola 21 wskazuje, ze wykazuje się w nim dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 cytowanej ustawy podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W treści złożonego wniosku wskazano, że Wnioskodawca świadczy usługi montersko-spawalnicze poza terytorium kraju (na terenie Rosji, Ukrainy, Białorusi). Uwzględniając fakt, że świadczone usługi wykonywane są głównie w obiektach przemysłowych (w mleczarniach), czyli związane są z nieruchomościami, stosownie do treści przywołanego art. 27 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania, przedmiotowych usług jest bowiem miejsce położenia nieruchomości, w tym przypadku terytorium Rosji, Ukrainy lub Białorusi, a co za tym idzie nie jest nim terytorium kraju. Stąd też opisane we wniosku usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczone poza terytorium kraju. Stosownie do przywołanych przepisów Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury VAT, jednak po uwzględnieniu powyższego faktu, jako transakcji nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analiza przepisów wskazuje również na to, że Wnioskodawca powinien umieszczać dane o przedmiotowej transakcji w deklaracji VAT-7, gdy występuje kwota podatku naliczonego, o ile w stosunku do tej transakcji przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 tej samej ustawy.

Odnosząc się do kwestii obowiązywania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, iż przywołany przepis prawa ma charakter ogólny i dotyczy każdego z podatników w przypadku wypełnienia zawartej w nim dyspozycji. Reguluje on kwestię braku podstaw do obniżenia kwoty podatku należnego oraz braku możliwości zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku faktur i dokumentów celnych dotyczących transakcji nie podlegających opodatkowaniu albo zwolnionych od podatku, w stosunku do których nienależnie naliczono i wykazano podatek należny.

Reasumując, stwierdzić należy, że opisana we wniosku transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane są z nieruchomościami znajdującymi się poza terytorium kraju. W tym przypadku Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT uwzględniającą ten fakt i umieścić dane o tej transakcji w polu 21 deklaracji VAT-7, jeżeli przysługuje Jemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 tejże ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.