ITPP2/443-396c/09/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2009 r. (data wpływu 15 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem datowanym dnia 8 maja 2009 r. (data wpływu 8 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej, świadczonych w wyłącznej strefie ekonomicznej RP - jest prawidłowe.

W dniu 15 maja 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem datowanym dnia 8 maja 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej, świadczonych w wyłącznej strefie ekonomicznej RP.

W przedmiotowym wniosku, oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka eksploatuje złoża ropy naftowej, zlokalizowane na obszarze wód międzynarodowych w wyłącznej strefie ekonomicznej Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowe wydobycie realizowane jest na złożu B-3 oraz B-8, w których centrum posadowione są platformy (sklasyfikowane wg PKWiU 35.11.4). Złoża te leżą na północ od R., w odległości odpowiednio ok. 50 i 40 km poza granicą państwową RP. Spółka zleca krajowym podmiotom (podatnikom podatku od towarów i usług) wykonanie usług serwisowych, związanych z remontem, konserwacją i eksploatacją urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej. Wyposażenie oraz instalacje - mogą być integralną częścią platformy lub instalacją, obiektem niezwiązanym z platformą - stanowią ruchomy majątek rzeczowy Spółki, ujęty w ewidencji środków trwałych. Zamówienia jakie są składane zleceniobiorcom, każdorazowo zawierają informację o miejscu świadczenia usługi, określanego jako obszar wyłącznej strefy ekonomicznej Rzeczypospolitej Polskiej. W tej sytuacji miejscem faktycznego świadczenia usługi na ruchomym majątku rzeczowym jest, znajdujący się poza morzem terytorialnym, obszar wód międzynarodowych nie wchodzący w skład terytorium RP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że usługi faktycznie świadczone na rzeczy ruchomej (platformie wiertniczej), usytuowanej na obszarze wyłącznej strefy ekonomicznej Rzeczypospolitej Polski, polegające na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej, nie podlegają podatkowi zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) w zw. z art. 2 pkt 1-5 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż miejsce ich świadczenia (zakotwiczenia platformy) nie znajduje się na terytorium Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzeczy ruchomej (platformie wiertniczej), usytuowanej na obszarze wyłącznej strefy ekonomicznej Rzeczypospolitej Polski, polegające na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących wydobyciu gazu i ropy naftowej, nie podlegają podatkowi zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) w zw. z art. 2 pkt 1-5 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż miejsce ich świadczenia (miejsce zakotwiczenia platformy) nie znajduje się na terytorium Polski. Według Spółki, decydujące znaczenia ma ustalenie "terytorium Rzeczypospolitej" z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego pojęcia, a podatek ten jest podatkiem terytorialnym. Czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem muszą być wykonywane na terytorium kraju. W przypadku, gdy wykonywane są poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej, granicą Rzeczypospolitej Polskiej jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica ta rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrze ziemi. Obszar ograniczony tą granicą stanowi terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Granica państwowa na morzu przebiega w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej, określonej w odrębnych przepisach lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej, obszarami morskimi RP są morskie wody wewnętrzne, morskie wody terytorialne i wyłączna strefa ekonomiczna. Przy czym morskie wody wewnętrzne oraz morze terytorialne wchodzą w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ust. 2 tegoż artykułu), natomiast wyłączna strefa ekonomiczna rozciągająca się na obszarze morza pełnego, nie wchodzi. Według art. 5 ust. 1 ww. ustawy, morzem terytorialnym jest obszar wód morskich o szerokości 12 mil morskich (22.224 m) liczony od linii podstawowej tego morza (od wybrzeża). Zatem obszary położone poza linią morza terytorialnego są obszarami poza terytorium RP. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że platforma zlokalizowana w wyłącznej strefie ekonomicznej nie jest położona na terytorium RP. Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 27 ust. 1 i 2 pkt 3 lit. d) oraz art. 28 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazuje, że przez usługi na ruchomym majątku rzeczowym należy rozumieć usługi polegające na przetworzeniu, dostosowaniu jakiegoś produktu, po to by nadać mu nową postać oraz każdą czynność polegającą na poddaniu rzeczy jakimkolwiek pracom, które dotyczą jej bezpośrednio i oddziałują na nią. Są to usługi mające za przedmiot rzeczy ruchome, czyli przedmioty materialne, nie będące nieruchomościami, wyodrębnione na tyle, że mogą stanowić samoistne dobra, być przedmiotem obrotu i przedstawiać wartość majątkową. Po powołaniu treści art. 28 ust. 8 ww. ustawy wskazano, że Spółkę nie obejmuje zastrzeżenie wyrażone w tym przepisie - modyfikujące miejsce świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym, gdyż dotyczy ono sytuacji:

* gdy usługi są wykonywane na terytorium państwa członkowskiego, innego niż państwo pod którego numerem świadczeniobiorca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej,

* w której nabywca podaje wykonującemu te usługi numer VAT EU na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane,

* w której towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Powyższe potwierdza interpretacja Izby Skarbowej w G. i stanowisko Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 w postępowaniu Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają:

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu wskazanego wyżej art. 7.

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W odniesieniu do niektórych rodzajów usług ustawodawca ustanowił inne niż wynikające z ww. zasady miejsce świadczenia usług.

W myśl regulacji zawartej w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Zgodnie z art. 28 ust. 7 powołanej ustawy, w przypadku m.in. usług, o których mowa wyżej, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

W przypadku gdy usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się, jeżeli towary po wykonaniu usługi zostaną w terminie 90 dni od wykonania na nich usług wywiezione poza terytorium kraju (ust. 8 powołanego artykułu).

Z treści art. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że pod pojęciem "terytorium kraju" należy rozumieć terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 12, poz. 67), choć nie definiuje wprost pojęcia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednak określa jego granice tym samym wyznacza obszar wchodzący w skład terytorium kraju. W świetle regulacji zawartej w art. 1 tej ustawy, granicą Rzeczypospolitej Polskiej, zwaną dalej "granicą państwową", jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwowa rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrze ziemi. Zgodnie z art. 3 ww. ustawy, granica państwowa na morzu przebiega w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej, określonej w odrębnych przepisach, lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego.

Według art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1502 z późn. zm.), obszarami morskimi Rzeczypospolitej Polskiej są:

Z treści ust. 2 tego artykułu wynika, że w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wchodzą morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne. Zatem w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie wchodzi wyłączna strefa ekonomiczna, która - w myśl art. 15 powołanej ustawy - jest położona na zewnątrz morza terytorialnego i przylega do tego morza. Obejmuje ona wody, dno morza i znajdujące się pod nim wnętrze ziemi.

Z przestawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka eksploatuje złoża ropy naftowej zlokalizowane na obszarze wód międzynarodowych, w wyłącznej strefie ekonomicznej Rzeczypospolitej Polskiej. W centrum złoża B-3 oraz B-8, posadowione są platformy (sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 35.11.4). Spółka zleca podmiotom krajowym, będącym podatnikami podatku od towarów i usług, wykonywane usługi polegające na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej. Wyposażenie to oraz instalacje stanowią ruchomy majątek rzeczowy ujęty w ewidencji środków trwałych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje zwrotu "usługa na ruchomym majątku rzeczowym". W związku z tym należy go interpretować w oparciu o wykładnię językową, jako wszelkie usługi wykonywane, w wyniku których następuje wytworzenie nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienie, ulepszenie czy remont w celu przywrócenia stanu pierwotnego lub jego funkcjonalności przy jednoczesnym zachowaniu walorów - charakteru ruchomego majątku rzeczowego.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), Dział 35.11 statki, łodzie i konstrukcje pływające obejmuje w grupowaniu statystycznym 35.11.4 - platformy wiertnicze lub platformy produkcyjne pływające lub podwodne.

W związku z powyższym przedmiotowa usługa dotycząca platformy wiertniczej - jej części składowej (instalacji i urządzeń), czy samego wyposażenia lub instalacji, stanowi usługę na majątku ruchomym.

Pomimo, że usługodawcami są polskie podmioty (zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług), nie będą miały zastosowanie regulacje zawarte w art. 28 ust. 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowe usługi wykonywane są na terenie wyłącznej strefy ekonomicznej, która - jak wskazano wyżej - nie wchodzi w skład terytorium kraju.

Zatem miejscem świadczenia tej usługi, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ww. ustawy, jest miejsce gdzie usługi te faktycznie są świadczone.

Reasumując, w świetle istniejących regulacji prawnych należy uznać, że usługi polegające na remoncie, konserwacji i eksploatacji urządzeń i instalacji stanowiących wyposażenie platform, a także instalacji wiertniczych i eksploatacyjnych służących poszukiwaniu oraz wydobyciu gazu i ropy naftowej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia w zakresie określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług polegających na: odblokowaniu przewodu wiertniczego zaklinowanego w odwiercie w trakcie wiercenia; skręcaniu rur okładzinowych związanych z pracami na odwiercie, dokonano w interpretacjach odpowiednio nr ITPP2/443-396a/09/RS oraz ITPP2/443-396b/09/RS.

Ponadto, mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest Spółka, jako nabywca usług, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla wykonawców zleconych czynności (zleceniobiorców), którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.