ITPP2/443-392a/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 24 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2013 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla dostawy stacji paliw wraz z całym wyposażeniem - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 15 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla dostawy stacji paliw wraz z całym wyposażeniem.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawione następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od sierpnia 2003 r. w zakresie sprzedaży detalicznej paliw płynnych i innych towarów oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Na podstawie aktu notarialnego, w sierpniu 2004 r., w formie aportu wniesiono do Spółki jako osobne składniki: nieruchomości: grunt o pow. 4.045 m2, na którym znajduje się zorganizowana stacja paliw, tj. budynek stacji paliw, wiata nad dystrybutorami oraz ruchomości, tj. dystrybutory paliw oraz zbiorniki podziemne paliw. Wniesienie aportem nie było dokumentowane fakturą VAT (aport - od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej). W 2005 r. zakupiono nowe dystrybutory paliw oraz stację LPG (dystrybutor LPG i zbiornik), od których podatnik odliczył podatek naliczony. W stosunku do budynku stacji paliw oraz wiaty poniesiono nakłady modernizacyjne w okresie sierpień-wrzesień 2010 r. Od całej inwestycji odliczono podatek naliczony. Poczynione nakłady modernizacyjne stanowiły ulepszenie środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wydatki na ulepszenie Spółka zaliczyła do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Poniesione nakłady modernizacyjne dotyczyły: budynku stacji paliw (bez gruntu) - około 36%, wiaty (bez gruntu) - około 36%. Zakupiony został również sprzęt i urządzenia techniczne niezbędne do prowadzenia działalności, od których również odliczono podatek. Do chwili obecnej prowadzona jest działalność. Zarząd, z uwagi na trudną sytuację ekonomiczną, podjął decyzję o sprzedaży majątku Spółki, w skład którego wchodzą: grunt, budynek, wiata, zbiorniki podziemne paliw, dystrybutory paliw, stacja LPG oraz wyposażenie i urządzenia techniczne. W budynku stacji paliw mieści się bar, którego powierzchnia stanowi 40% tego budynku. Tylko bar był wynajmowany od samego początku prowadzenia przez Spółkę działalności. Pozostałe składniki majątku służyły podstawowej działalności w zakresie detalicznej sprzedaży paliw.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Jaką zastosować stawkę podatku od towarów i usług przy sprzedaży gruntu wraz z zorganizowaną stacją paliw, tj. gruntu, budynku i wiaty (wniesione aportem).

* Jaką zastosować stawkę podatku przy sprzedaży ruchomości, tj. zbiorników, dystrybutorów (wniesione aportem).

* Jaką zastosować stawkę podatku przy sprzedaży ruchomości, sprzętu technicznego zakupionego na podstawie faktur VAT, który do tej pory jest amortyzowany.

Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym w uzupełnieniu, dostawa - sprzedaż opisanej nieruchomości zabudowanej budynkiem stacji paliw wraz z gruntem, wiatą, zbiornikami paliw, dystrybutorami i używanym wyposażeniem technicznym powinna być opodatkowana 23% stawką podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - w myśl ust. 2 ww. artykułu - rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie z ust. 11 powyższego artykułu, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: z 2010 Dz. U. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że od sierpnia 2003 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw płynnych i innych towarów oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Na podstawie aktu notarialnego, w sierpniu 2004 r., w formie aportu (czynność nie była udokumentowana fakturą VAT) wniesiono do Spółki jako osobne składniki: nieruchomości, tj. grunt, na którym znajduje się zorganizowana stacja paliw, tj. budynek stacji paliw, wiata nad dystrybutorami oraz ruchomości, tj. dystrybutory paliw oraz zbiorniki podziemne paliw. W 2005 r. nabyła nowe dystrybutory paliw oraz stację LPG (dystrybutor i zbiornik), przy nabyciu których odliczała podatek naliczony. W okresie sierpień-wrzesień 2010 r. w stosunku do budynku stacji paliw oraz wiaty poniesiono nakłady modernizacyjne. Od całej inwestycji odliczono podatek naliczony. Poczynione nakłady stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym środków trwałych i dotyczyły: budynku stacji paliw oraz wiaty - w wysokości około 36% wartości początkowej każdego z tych obiektów. Zakupiony został również sprzęt i urządzenia techniczne niezbędne do prowadzenia działalności, przy nabyciu których również odliczono podatek. Zarząd, z uwagi na trudną sytuację ekonomiczną, podjął decyzję o sprzedaży ww. majątku. Spółka od samego początku prowadzenia działalności wynajmuje bar, który mieści się w ww. budynku stacji paliw.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że zbycie wiaty oraz budynku stacji paliw (w części nie obejmującej baru) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23% z uwagi na fakt, że nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, jak i nie będzie zwolnione w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem kwoty ulepszeń przekroczyły 30% wartości początkowych każdego z ww. obiektów i nie były wykorzystywane po modernizacji do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Natomiast zbycie pozostałej części budynku stacji paliw, w której znajduje się bar, w związku z tym, że był on przedmiotem najmu od początku prowadzenia działalności gospodarczej - wbrew stanowisku Spółki - korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż będzie dokonane po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia.

Z kolei dostawa budowli, tj. zbiorników paliwa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem dopiero w momencie dokonania sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania przedmiotowych obiektów, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy. Wobec tego nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy. Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do zbiorników nabytych w formie aportu Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak również nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, dostawa ta korzystać będzie - wbrew Jej stanowisku - ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 10a ww. artykułu. Natomiast w odniesieniu do zbiorników, przy nabyciu których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, dostawa ich nie będzie objęta zwolnieniem z ww. przepisu, a więc będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku.

W konsekwencji, uwzględniając zapis art. 29 ust. 5 ustawy, również dostawa tej części gruntu dotycząca budynków i budowli, których dostawa będzie zwolniona od podatku, będzie zwolniona, natomiast w pozostałej części będzie opodatkowana według 23% stawki podatku.

Z kolei dostawa dystrybutorów, przy nabyciu których Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - wbrew stanowisku Spółki - będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast sprzedaż dystrybutorów i urządzeń technicznych, przy nabyciu których przysługiwało ww. prawo, będzie opodatkowana 23% stawką podatku.

Mając na uwadze fakt, że - wbrew stanowisku Spółki - sprzedaż nie wszystkich składników majątku będzie opodatkowana stawką 23%, oceniając stanowisko Spółki całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja wydana została przy założeniu, że ww. obiekty stanowią odpowiednio budynki i budowle w rozumieniu powołanej ustawy - Prawo budowlane.

Jednocześnie wskazuje się, że w kwestii czy składniki majątku wniesione w formie aportu należy traktować osobno, czy jako całość (stacja paliw) wydano postanowienie nr ITPP2/443-392b/13/RS

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.