ITPP2/443-337/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2011 r. (data wpływu 8 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 6 kwietnia i 5 maja 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości oraz uznania komornika za płatnika podatku od towarów i usług w związku z dokonaną dostawą - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 6 kwietnia i 5 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia nieruchomości oraz uznania komornika za płatnika podatku od towarów i usług w związku z dokonaną dostawą.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik prowadzi egzekucję sądową przeciwko dłużnikowi (spółce) z prawa własności działek gruntu wraz z zabudowaniami:

* nr 45/12 - zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym o pow. 287,5 m ^2, budynkiem warsztatu o pow. 73 m ² oraz nietrwale związanym z gruntem pawilonem handlowym o pow. 30 m ^2,

* nr 45/11 - zabudowanej budynkiem pensjonatu o pow. użytkowej 279,80 m ² oraz małym domkiem całorocznym o pow. użytkowej 46,78 m ² niezwiązanym z podłożem.

Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Cała nieruchomość (obie działki wraz z zabudowaniami) jest obciążona umową dzierżawy zawartą pomiędzy dłużnikiem (podatnikiem) a osobą trzecią. Umowę zawarto w dniu 1 marca 2003 r. na czas określony do dnia 1 marca 2018 r. Niezależnie od powyższego dłużnik zawarł w terminach późniejszych umowy najmu lub dzierżawy z innymi osobami trzecimi dotyczące poszczególnych lokali i pomieszczeń (w budynku usługowo-mieszkalnym i budynku warsztatu). Mały domek całoroczny niezwiązany z podłożem posadowiony na bloczkach betonowych (bez fundamentów) jest we władaniu osoby trzeciej od około 1,5 roku z tytułu umowy pożyczki i wynajęcia miejsca na ten domek. Spółka nie poniosła z tego tytułu nakładów i nie "refakturowała" tej inwestycji. Wybudowany został w oparciu o umowy pożyczki i wynajęcia miejsca na ten domek zawartej w dniu 1 grudnia 2009 r. Z umowy tej wynika, że osoba trzecia - pożyczkodawca udziela pożyczkobiorcy (dłużnikowi) pożyczki za wynajęcie miejsca na ww. domek, który pożyczkodawca ma umieścić na działce. Z tytułu budowy tego domku spółka nie odliczała podatku od towarów i usług. Przedmiotowe nieruchomości, w tym budynki usługowo-mieszkalny, warsztatu i pensjonatu po wybudowaniu zostały wniesione do majątku dłużnika aportem w marcu 1998 r. przez osobę fizyczną, która "nie dokonywała odpisu VAT". Ww. obiekty nie zostały wybudowane przez dłużnika, ani nabyte w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, która byłaby udokumentowana fakturą VAT. Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wszystkie nakłady na budynki, budowle oraz infrastrukturę techniczną po wniesieniu aportem do spółki, w tym wydatki na ulepszenie, ponoszone były do 2006 r. przez osoby fizyczne z ich środków własnych w zamian za prawo do nieodpłatnego dożywotniego użytkowania całej nieruchomości (wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektów: pawilonu usługowo-mieszkalnego i budynku mieszkalnego zaadoptowanego na potrzeby pensjonatu). Nie refakturowano tych nakładów na spółkę. Inne nakłady na budynki ponosili we własnym zakresie i na własny koszt dzierżawcy i najemcy ww. obiektów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług obciążający czynność sprzedaży w trybie egzekucji sądowej przedmiotowej nieruchomości czyniąc komornika sądowego płatnikiem tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro dłużnik jest właścicielem zabudowanych działek zasiedlonych przez okres dłuższy niż 2 lata, spełnione zostają warunki do zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W odniesieniu do małego domku całorocznego o pow. użytkowej 46,78 m ^2, usytuowanego na działce 45/11, będącego we władaniu osoby trzeciej - w ocenie Komornika - zachodzą przesłanki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy, których spełnienie jest niezbędne do zwolnienia tej części nieruchomości z podatku. Ponadto z umowy pożyczki wynika, że dotyczy ona domku niezwiązanego z podłożem, a więc niestanowiącego części składowej nieruchomości. Także spełnienie przesłanek z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, nie jest możliwe do zrealizowania w drodze wymuszonej sprzedaży w trybie egzekucji sądowej ponieważ do chwili zakończenia przetargu nie jest wyłoniony nabywca nieruchomości, a przeniesienie prawa własności następuje nie w drodze umowy zawieranej między stronami, a na skutek wydania przez sąd postanowienia o przesądzeniu nabywcy prawa własności do nieruchomości. Zdaniem Komornika, sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu (zwolnienie). W związku z tym Komornik sądowy nie będzie płatnikiem tego podatku w przypadku dokonania sprzedaży licytacyjnej przedmiotowej nieruchomości. Końcowo wskazał, że art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, czyniący komornika płatnikiem podatku od towarów i usług za dłużnika z tytułu dostawy towaru, jest niezgodny z art. 193 Dyrektywy Rady 2006/112/We z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się - w myśl dyspozycji art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowo wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z ust. 11 tegoż artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W oparciu o art. 29 ust. 5 cytowanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że do dostawy gruntu, stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, bądź też jest opodatkowana 8% lub 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są te budynki (budowle lub ich części).

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć "budynek" i "budowla". W związku z tym zasadne jest skorzystanie z definicji tych pojęć zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle pkt 3 tego artykułu, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Na podstawie art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że dostawa budynków usługowo-mieszkalnego, warsztatu oraz pensjonatu, których pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, miało miejsce w dniu 1 marca 2003 r. (oddanie w dzierżawę), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wobec powyższego dostawa działek nr 45/12 i 45/11, na którym posadowione są ww. obiekty, przy uwzględnieniu zapisu art. 29 ust. 5 ustawy, również objęta zostanie zwolnieniem od podatku. Skoro podatek nie wystąpi z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości Komornik nie będzie płatnikiem podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazuje się, że w związku z tym, iż wskazany w opisie stanu faktycznego mały domek całoroczny nie stanowi budynku, ani budowli w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane, jego dostawa nie ma pływu na sposób opodatkowania przedmiotowej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.