ITPP2/443-322/11/AD - Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę akcyjną oraz podwyższeniem kapitału zakładowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 2 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę akcyjną oraz podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji i wprowadzeniem ich na rynek alternatywny Newconnect - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę akcyjną oraz podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji i wprowadzeniem ich na rynek alternatywny Newconnect.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza pozyskać środki na dalszy rozwój, zwiększenie swoich przychodów oraz poprawę rentowności prowadzonego przedsiębiorstwa, poprzez podwyższenie kapitału zakładowego w drodze emisji nowych akcji serii B z tym zastrzeżeniem, iż oferta nabycia akcji zostanie skierowana do nowych inwestorów oraz wprowadzenie ich na rynek alternatywny Newconnect prowadzony przez Giełdę Papierów Wartościowych. W tym celu Spółka z dniem 25 stycznia 2011 r. została przekształcona ze spółki z o.o. w spółkę akcyjną. W związku z powyższym poniosła wydatki związane z przygotowaniem planu przekształcenia, badaniem planu przekształcenia oraz bilansu pod kątem przekształcenia przez biegłego rewidenta wskazanego przez sąd rejestrowy oraz poniosła opłaty notarialne związane ze sporządzeniem aktów notarialnych związanych z przekształceniem. Ponadto na skutek podwyższenia kapitału zakładowego, poprzez wprowadzenie akcji serii B na rynek alternatywny Newconnect, Spółka poniesie wydatki związane z wynagrodzeniem doradcy inwestycyjnego wprowadzającego Spółkę na giełdę, wynagrodzeniem doradcy prawnego uczestniczącego przy wprowadzaniu na giełdę, wydatki związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem oferty akcji oraz poniesie opłaty sądowe, skarbowe, opłaty z tytułu ogłoszeń w Monitorze Sądowym i opłaty notarialne związane ze sporządzeniem aktów notarialnych niezbędnych do podwyższenia kapitału zakładowego oraz wejścia na giełdę. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przy czym wszystkie czynności dokonywane w ramach działalności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur potwierdzających nabycie usług związanych z przekształceniem spółki w spółkę akcyjną, podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji i wprowadzeniem ich na rynek alternatywny Newconnect.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje na mocy art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających nabycie usług związanych z przekształceniem Spółki oraz z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji i wprowadzenie ich na rynek alternatywny Newconnect. Po powołaniu treści art. 86 ust. 1 ustawy, Spółka stwierdziła, że ustawodawca nie uzależnił prawa do obniżenia kwoty podatku od tego, ażeby nabywane usługi były wykorzystane w bezpośredni sposób do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazała, że utrwalony jest w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym związek wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych może być bezpośredni (np. wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni (np. koszty administracyjne), tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 7776/98. Samo przekształcenie Spółki, podwyższenie kapitału zakładowego, czy też emisja akcji nie stanowią, co prawda, czynności opodatkowanych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem nie zostały wymienione w art. 5 tejże ustawy. Niemniej jednak, zmiana formy prawnej Spółki w spółkę akcyjną celem podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji akcji i wprowadzenie ich na rynek obrotu regulowanego, stanowi jeden ze sposobów dokapitalizowania Spółki. Tym samym Spółka uzyskała środki na prowadzenie swojej podstawowej działalności. Podwyższenie kapitału zakładowego (oraz wejście na giełdę poprzedzone zmianą formy prawnej działalności) stanowi czynność mającą wpływ na funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości - na zakres prowadzonej działalności gospodarczej, a więc również na zwiększenie liczby wykonywanych przez Spółkę czynności opodatkowanych. Spółka podkreśliła, że działalność gospodarcza polega wyłącznie na wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem usługi nabyte celem przekształcenia w spółkę akcyjną oraz podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji akcji i wprowadzenia ich na rynek regulowany, pośrednio wykorzystane zostaną do wykonywania czynności opodatkowanych. Innymi słowy, podatek należny winien zostać pomniejszony o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur obejmujących usługi związane z przekształceniem Spółki oraz procesem gromadzenia kapitału niezbędnego do prowadzenia opodatkowanej działalności. Spółka wskazała, że celem zmiany formy prawnej działalności, podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji akcji i wprowadzenie ich na rynek alternatywny Newconnect, jest wygenerowanie dodatkowego obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Stwierdziła, że wyżej prezentowane stanowisko stanowi ugruntowaną linię orzeczniczą w sądownictwie polskim, jak i w ramach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trybunał wielokrotnie wypowiadał się, że podatnik ma prawo do odliczenia w całości podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu usług związanych z przekształceniem oraz publiczną emisją akcji pod warunkiem jednak, iż wszystkie czynności podejmowane przez tego podatnika w zakresie jego działalności są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Trybunał twierdzi bowiem, że poniesione przez podatnika koszty uzyskanych świadczeń związanych z emisją akcji stanowią część kosztów ogólnych danej spółki, a w konsekwencji stanowią element cenotwórczy jej towarów, ponieważ świadczenia takie pozostają w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika (tak: wyrok z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie Kretztechnik AG C-465/03, pkt 36; wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie Cibo Participations C-16/00, pkt 33; wyrok z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie Abbey National C-08/98, pkt 35 i 36; wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie Midland Bank C-98/98, pkt 31 i wyrok z dnia 6 kwietnia 1995 r. w sprawie BLP Group C-4/94, pkt 25).

Spółka wskazała, że w sądownictwie polskim ww. stanowisko wyrażone zostało między innymi w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Warszawie z 29 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 984/08), z dnia 2 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 269/08), z dnia 20 listopada 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1197/08), z dnia 26 maja 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 230/08), w Gdańsku z dnia 15 listopada 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 753/07) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2010 r. (sygn. akt I FSK 2105/08), z dnia 7 marca 2006 r. (sygn. akt I FSK 121/05), z dnia 2 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I FSK 4/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powołanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nie podlegających temu podatkowi.

Wskazać należy, że w ustawie nie sprecyzowano, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi mają być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek pomiędzy zakupami, a sprzedażą opodatkowaną może mieć charakter bezpośredni (zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty związane z doradztwem prawnym, przygotowaniem prospektu emisyjnego, opłatami notarialnymi, sądowymi, giełdowymi), jak również może dotyczyć takich czynności, które mimo, że nie podlegają opodatkowaniu, są potrzebne w funkcjonowaniu podatnika.

Ustawodawca dał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Wyjaśnić należy, że odliczenie podatku jest fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z zasady neutralności podatku od towarów i usług. Realizacja tej zasady wyraża się zatem w stworzeniu takich regulacji prawnych, zgodnie z którymi podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika, w cenie nabytych towarów i usług w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia jako koszt. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, będące wyrazem zasady neutralności, powinno być realizowane niezwłocznie.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl postanowień art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza pozyskać środki na dalszy rozwój, zwiększenie swoich przychodów oraz poprawę rentowności prowadzonego przedsiębiorstwa poprzez podwyższenie kapitału zakładowego w drodze emisji nowych akcji serii B z tym zastrzeżeniem, iż oferta nabycia akcji zostanie skierowana do nowych inwestorów oraz wprowadzenie akcji na rynek alternatywny Newconnect prowadzony przez Giełdę Papierów Wartościowych. W tym celu z dniem 25 stycznia 2011 r. Spółka została przekształcona ze spółki z o.o. w spółkę akcyjną. W związku z powyższym poniosła wydatki związane z przygotowaniem planu przekształcenia, badaniem planu przekształcenia oraz bilansu pod kątem przekształcenia przez biegłego rewidenta wskazanego przez sąd rejestrowy oraz poniosła opłaty notarialne związane ze sporządzeniem aktów notarialnych związanych z przekształceniem. Ponadto na skutek podwyższenia kapitału zakładowego, poprzez wprowadzenie akcji serii B na rynek alternatywny Newconnect, Spółka poniesie wydatki związane z wynagrodzeniem doradcy inwestycyjnego wprowadzającego na giełdę, wynagrodzeniem doradcy prawnego uczestniczącego przy wprowadzaniu na giełdę, wydatki związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem oferty akcji oraz poniesie opłaty sądowe, skarbowe, z tytułu ogłoszeń w Monitorze Sądowym i notarialne. Wszystkie czynności dokonywane przez Spółkę są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z dokonanym przekształceniem oraz będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji i wprowadzeniem ich rynek, w zakresie w jakim mają (będą miały) związek ze sprzedażą opodatkowaną, o ile nie zachodzą (nie zajdą) przesłanki wyłączające to prawo, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.