ITPP2/443-279/08/EŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Panią we wniosku z dnia 10 marca 2008 r. (data wpływu 21 marca 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 marca 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 grudnia 1990 r. w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego sporządzonego w formie aktu notarialnego nabyła Pani własność nieruchomości rolnych, stanowiących działki o numerach 6, 12, 77 i 95 wpisanych do księgi wieczystej oraz działkę o numerze 14/2 wpisaną do księgi wieczystej. W dniu 2 czerwca 1998 r. w drodze darowizny przeniosła Pani w formie aktu notarialnego własność nieruchomości rolnych stanowiących działki nr 6 i udział do 1/4 w działce nr 95 na rzecz jednego syna. W dniu 21 września 2001 r. w drodze darowizny przeniosła Pani w formie aktu notarialnego własność nieruchomości rolnej stanowiącą udział do 2/4 w działce nr 95 na rzecz drugiego syna. Rada Gminy Uchwałą z dnia 30 września 2002 r. w sprawie zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, przekwalifikowała grunt rolny obejmujący działkę nr 95 na grunt budowlany. W związku z tym Pani wraz z synami jako współwłaściciele złożyli wniosek o jego podział na 18 mniejszych. Wójt Gminy decyzją z dnia 11 stycznia 2006 r. zatwierdził dokonany podział. Decyzją Wójta z dnia 16 kwietnia 2007 r. współwłaściciele (działki nr 95), zostali obciążeni opłatą adiacencką w wysokości X zł w związku ze wzrostem wartości nieruchomości w wyniku zatwierdzenia jej podziału. Wskutek dokonanego podziału przedmiotowej działki na Pani wniosek przeszła na własność Gminy działka nr 95/1 stanowiąca drogę publiczną gminną. Odszkodowanie należne współwłaścicielom za drogę ustalono na kwotę X zł. i w drodze porozumienia z dnia 26 kwietnia 2007 r. na poczet ustalonej opłaty adiacenckiej zaliczono przysługujące właścicielowi odszkodowanie w kwocie X zł. Do dnia dzisiejszego sprzedano 3 działki powstałe z podziału działki nr 95. Pierwszą działkę nr 95/10 sprzedano w dniu 12 grudnia 2007 r., drugą działkę nr 95/11 w dniu 18 grudnia 2007 r. oraz trzecią działkę nr 95/3 w dniu 11 stycznia 2008 r. W przyszłości planowana jest sprzedaż kolejnych 5 działek powstałych z podziału działki nr 95. Wskazano, iż przedmiotowa działka (nr 95) była wykorzystywana na prowadzenie działalności rolniczej, poza tym nie prowadzi Pani pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonywanie sprzedaży działek powstałych z podziału nieruchomości rolnej, otrzymanej od rodziców w formie przekazania gospodarstwa rolnego, przekwalifikowanej na grunty budowlane podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też nie.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działek budowlanych (dostawa gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług. W przypadku, gdy osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej dokonuje sporadycznie sprzedaży swego prywatnego majątku (gruntu), to wykonywane przez taką osobę czynności dostawy gruntu nie uznaje się za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, wskazuje kto jest podatnikiem. Ustawa nie zawiera definicji "częstotliwości", jednakże sama częstotliwość lub jej brak nie może decydować o tym, czy ktoś jest podatnikiem, czy też nie. Przy opodatkowaniu działań sporadycznych istotne jest to, czy podmiot jest podatnikiem zwłaszcza, że przepis art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nie zawiera pojęcia częstotliwości. Na poparcie swego stanowiska powołano się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/2007.

W przedmiotowym stanie faktycznym istotnym jest, iż sprzedaż kilku lub więcej działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe - w związku z tym, iż działki te stanowią majątek osobisty - nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE. Nie nabyto gruntu z zamiarem jego dalszej odsprzedaży, ale zostały nabyte przez osobę fizyczną w drodze przekazania gospodarstwa rolnego od rodziców. Wobec powyższego nieruchomość ta stanowi majątek osobisty, a jej sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym miejscu powołano się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4176/06. Natomiast okoliczność dokonania, po zmianie w planie zagospodarowania przestrzennego, podziału tej nieruchomości na mniejsze działki wynika jedynie z rzeczywistości gospodarczej. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższych zapisów wynika, że od chwili wejścia w życie tych przepisów, tj. od 1 maja 2004 r. zasadą jest opodatkowanie dostawy gruntów ww. podatkiem

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza treści art. 15 ustawy wskazuje, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która oprócz czynności typowych dla tej kategorii podmiotów obejmuje także sprzedaż gruntów. Istotnym elementem w aspekcie opodatkowania powyższej czynności jest fakt, że przedmiotowy grunt wykorzystywany były przez Panią do działalności rolniczej.

Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż dokonane przez Panią czynności w zakresie podziału i sprzedaży gruntu wykorzystywanego uprzednio do działalności rolniczej, noszą znamiona działalności gospodarczej. Bowiem rolnik w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Dlatego też nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że sprzedaż przedmiotowego gruntu służącego działalności rolnej ma charakter zbycia majątku prywatnego. W złożonym wniosku wskazano bowiem, że grunt był użytkowany dla potrzeb działalności rolniczej, nie służył więc wyłącznie do zaspokajania Pani potrzeb osobistych.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, rolnik korzysta ze zwolnienia od podatku wyłącznie w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc rolnik wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

A zatem, rolnik dokonując zbycia składników majątku, wykorzystywanych w działalności rolniczej, wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że rolnik sprzedający grunt nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę - niezależnie od wielkości obrotów - nie stosuje się zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 cyt. ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa działek budowlanych, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku. Dostawa działki, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zwolnieniem tym objęta jest tylko dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Ustosunkowując się do stwierdzenia Pani, iż "nie nabyła gruntu z zamiarem jego dalszej odsprzedaży..." stwierdzić należy, że nawet jeśli Wnioskodawca nie dokonał nabycia gruntu celem odsprzedaży, to nie ulega wątpliwości, że nabył go dla celów działalności gospodarczej, bowiem w myśl powołanego już wcześniej art. 15 ust. 2 ustawy, działalnością gospodarczą jest również działalność rolnicza.

Stwierdzić zatem należy, iż dokonana jak również planowana przez Panią dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę, służącego uprzednio działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

W związku z uznaniem, iż przedmiotowa sprzedaż (trzech działek w 2007 r. oraz pięciu w przyszłości) jest działalnością gospodarczą - wskazać należy, iż czynnością tym można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", jak również nie precyzuje pojęcia "sposób częstotliwy", w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden). Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Zatem istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnością jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując dane czynności.

Z chwilą złożenia wniosku o dokonanie przekwalifikowania i podziału działek przejawiła Pani zamiar prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży działek uzyskanych w wyniku podziału, w sposób częstotliwy. W tym przypadku dostawa przedmiotowych działek będzie miała charakter powtarzalny, warunek częstotliwości zostaje tu wypełniony, w związku z czym nie można mówić o czynności jednorazowej.

Reasumując, należy uznać, iż w świetle obowiązujących uregulowań prawnych sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawcę jako dokonującego dostawy gruntów należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, zobowiązanego do odprowadzenia podatku należnego.

Końcowo należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądu podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić, w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja przedstawiona we wniosku jest tożsama.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.