ITPP2/443-252/11/12-S/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 672/11 (wpływ prawomocnego wyroku w dniu 15 lutego 2012 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego wydania nagród w ramach programów lojalnościowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego wydania nagród w ramach programów lojalnościowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie usług marketingowych. Zamierza zawrzeć z przedsiębiorcami zajmującymi się sprzedażą artykułów biurowych umowy, na podstawie których będzie świadczyła na ich rzecz usługi marketingowe, przez oznaczony w umowach czas. Przedsiębiorcy będą nabywali te usługi w celu zwiększenia sprzedaży. Usługa marketingowa będzie polegała na kompleksowej organizacji, koordynacji i prowadzeniu programu lojalnościowego dla klientów przedsiębiorców, którego podstawowym założeniem będzie wydawanie klientom nagród w zamian za zakupy o określonej wartości (im wyższa wartość zakupów, tym atrakcyjniejsze nagrody). Program lojalnościowy będzie ten sam dla wszystkich przedsiębiorców (w jednym programie uczestniczyć będzie wielu przedsiębiorców). Spółka zawrze z każdym przedsiębiorcą identyczną umowę, na ten sam określony czas. Program lojalnościowy będzie realizowany w następujący sposób. Spółka, której powierzono organizację, koordynację i prowadzenie programu, będzie nabywała we własnym imieniu i na własny rachunek hologramy, będące papierowymi/foliowymi znaczkami. Następnie będzie je wydawała w ramach odpłatnej usługi marketingowej przedsiębiorcom w ilości, na którą zgłoszą zapotrzebowanie. Hologramy będą wydawane przez przedsiębiorców ich klientom w zamian za zakupy o określonej w formularzu zgłoszeniowym do programu wartości netto. Każdy z przedsiębiorców będzie samodzielnie ustalał dla swoich klientów minimalne progi zakupów, za które jego klientom należy się 1 hologram (przy czym progi te mogą być różne dla różnych klientów tego samego przedsiębiorcy). Klienci będą zbierali hologramy, a następnie wymieniali na określone w załączniku do regulaminu Programu nagrody. Hologramy będą jednakowe dla wszystkich przedsiębiorców, którzy zawrą ze Spółką umowy o świadczenie usługi marketingowej. Będzie to umożliwiało klientom dokonywanie premiowanych zakupów u każdego z przedsiębiorców, przy czym otrzymane od nich hologramy będą podlegały sumowaniu (aby otrzymać nagrodę uczestnik programu będzie musiał zebrać określoną ilość hologramów, przy czym bez znaczenia jest, czy hologramy te zostaną uzyskane w zamian za nabycie produktów u jednego, kilku czy też wszystkich przedsiębiorców biorących udział w programie). Nagrody wydawane w ramach programu będą nagrodami rzeczowymi. W przypadku klientów będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej nagroda, której wartość przekracza 760,00 zł, będzie się składała z rzeczy oraz kwoty pieniężnej stanowiącej 1/9 wartości rzeczy. Klient, który będzie chciał wymienić swoje hologramy na określoną nagrodę, będzie musiał zgłosić chęć wymiany przedsiębiorcy bądź jednemu z przedsiębiorców, od których nabywał towary. Będzie wówczas zobowiązany wydać przedsiębiorcy hologramy w odpowiedniej ilości oraz złożyć pisemne oświadczenie o wyborze nagrody, a także - w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jeżeli wartość wybranej przez nie nagrody będzie przekraczała 760,00 zł - oświadczenie o wyrażeniu zgody na zatrzymanie pieniężnej części nagrody tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Hologramy i oświadczenia przedsiębiorca będzie przesyłał Spółce, która będzie wtedy nabywała nagrodę wybraną przez klienta oraz przesyłała ją przedsiębiorcy. Przedsiębiorca będzie przekazywał nagrodę klientowi. Na życzenie klienta wyrażone w formie pisemnej w momencie składania oświadczenia o wyborze nagrody, Spółka prześle nagrodę bezpośrednio klientowi.

W zamian za świadczoną w wyżej opisany sposób usługę marketingową przedsiębiorcy będą uiszczać na rzecz Spółki wynagrodzenie w wysokości stanowiącej iloczyn liczby wydanych przedsiębiorcom hologramów oraz określonej kwoty pieniężnej. W umowach zawartych z przedsiębiorcami ustalono minimalną liczbę hologramów, do których nabycia przedsiębiorca jest zobowiązany w danym miesiącu. Kwota pieniężna przypadająca na 1 hologram nie będzie w żaden sposób odzwierciedlała jego rzeczywistej wartości. Będzie skalkulowana w ten sposób, że wpływy z wydawania hologramów będą w całości wystarczały na pokrycie kosztów organizacji, koordynacji i prowadzenia programu, a także na wynagrodzenie Spółki. Nie będzie zatem ponosiła ekonomicznie żadnych kosztów związanych z organizacją, koordynacją i obsługą programu, będzie osiągała przychody związane ze świadczoną przez siebie usługą marketingową przez okres, na który będą zawarte umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, cytującego treść art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., nieodpłatne przekazanie nagród klientom przedsiębiorców nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, że wydaje nagrody klientom przedsiębiorców w związku z prowadzonym przez siebie przedsiębiorstwem (w ramach świadczonej na rzecz przedsiębiorców usługi marketingowej), nieodpłatne przekazanie nagród nie będzie podlegało opodatkowaniu. Na poparcie powyższego stwierdzenia Spółka powołała Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2010 r. (sygn. ILPP2/443-862/08/10-S/AK).

W odniesieniu do pytania nr 2 Spółka, po powołaniu treść art. 86 ust. 1 ww. ustawy, stwierdziła, iż będzie Jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nagród wydawanych klientom przedsiębiorców w ramach świadczonej na rzecz tych przedsiębiorców usługi marketingowej. Świadczone usługi marketingowe stanowią odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że nabywane przez Spółkę nagrody są wykorzystywane do realizacji opodatkowanych usług marketingowych - w ocenie Spółki - przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie nagród.

W interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2011 r. znak ITPP2/443-252/11/AF, uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 672/11, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W dniu 15 lutego 2012 r. do tut. organu wpłynął ww. wyrok, opatrzony klauzulą prawomocności.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy nieodpłatne wydanie nagród klientom w ramach programów lojalnościowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy podatnik organizujący ten program ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych nagród. Stwierdził także, że w istocie spór dotyczy jednego z elementów usługi marketingowej jakim jest samo wydanie nagród klientom formy, na rzecz której Spółka wykonuje usługę.

Odnosząc się do rozstrzygnięcia tutejszego organu Sąd stwierdził, że ta sama czynność nie może stanowić dostawy towarów i jednocześnie świadczenia usług. Zatem ta sama transakcja gospodarcza nie może podlegać podwójnemu opodatkowaniu. Na potrzeby opodatkowania charakter czynności ocenia się jednokrotnie. W przedmiotowym przypadku mowa jest o usłudze marketingowej jako całości.

W świetle stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku - uwzględniając rozstrzygnięcie zawarte we wskazanym wyżej wyroku - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również - zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (ust. 3 ww. artykułu).

Zgodnie z ust. 4 ww. artykułu, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza zawrzeć z przedsiębiorcami zajmującymi się sprzedażą artykułów biurowych umowy, na podstawie których będzie świadczyła na ich rzecz usługi marketingowe. Usługa marketingowa będzie polegała na kompleksowej organizacji, koordynacji i prowadzeniu programu lojalnościowego dla klientów przedsiębiorców, którego podstawowym założeniem będzie wydawanie klientom nagród w zamian za zakupy o określonej wartości (im wyższa wartość zakupów, tym atrakcyjniejsze nagrody). Program lojalnościowy będzie realizowany w następujący sposób: Spółka, której powierzono organizację, koordynację i prowadzenie programu, będzie nabywała we własnym imieniu i na własny rachunek hologramy, będące papierowymi/foliowymi znaczkami. Następnie będzie je wydawała w ramach odpłatnej usługi marketingowej przedsiębiorcom w ilości, na którą zgłoszą zapotrzebowanie. Hologramy będą wydawane przez przedsiębiorców ich klientom w zamian za zakupy o określonej w formularzu zgłoszeniowym do programu wartości netto. Klienci będą zbierali hologramy, a następnie wymieniali na określone w załączniku do regulaminu Programu nagrody. Nagrody wydawane w ramach programu będą nagrodami rzeczowymi. W przypadku jednak klientów będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej nagroda, której wartość przekracza 760,00 zł, będzie się składała z rzeczy oraz kwoty pieniężnej stanowiącej 1/9 wartości rzeczy. Klient, który będzie chciał wymienić swoje hologramy na określoną nagrodę, będzie musiał zgłosić chęć wymiany przedsiębiorcy bądź jednemu z przedsiębiorców, od których nabywał towary. Będzie wówczas zobowiązany wydać przedsiębiorcy hologramy w odpowiedniej ilości oraz złożyć pisemne oświadczenie o wyborze nagrody, a także - w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jeżeli wartość wybranej przez nie nagrody będzie przekraczała 760,00 zł - oświadczenie o wyrażeniu zgody na zatrzymanie pieniężnej części nagrody tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Hologramy i oświadczenia przedsiębiorca będzie przesyłał Spółce, który będzie wtedy nabywała nagrodę wybraną przez klienta oraz przesyłała ją przedsiębiorcy. Przedsiębiorca będzie przekazywał nagrodę klientowi. Na życzenie klienta wyrażone w formie pisemnej w momencie składania oświadczenia o wyborze nagrody Spółka prześle nagrodę bezpośrednio klientowi.

W zamian za świadczoną w wyżej opisany sposób usługę marketingową przedsiębiorcy będą uiszczać na rzecz Spółki wynagrodzenie w wysokości stanowiącej iloczyn liczby wydanych przedsiębiorcom hologramów oraz określonej kwoty pieniężnej. W umowach zawartych z przedsiębiorcami ustalono minimalną liczbę hologramów, do których nabycia przedsiębiorca jest zobowiązany w danym miesiącu. Kwota pieniężna przypadająca na 1 hologram nie będzie w żaden sposób odzwierciedlała jego rzeczywistej wartości. Będzie skalkulowana w ten sposób, że wpływy z wydawania hologramów będą w całości wystarczały na pokrycie kosztów organizacji, koordynacji i prowadzenia programu, a także na wynagrodzenie Spółki. Nie będzie zatem ponosiła ekonomicznie żadnych kosztów związanych z organizacją, koordynacją i obsługą programu i będzie osiągała przychody związane ze świadczoną przez siebie usługą marketingową przez okres, na który będą zawarte umowy.

Analiza powyższych faktów wskazuje, że dostawa towarów (nagród) na rzecz klientów będzie jednym z elementów kompleksowej usługi marketingowej świadczonej przez Spółkę na rzecz przedsiębiorców, gdyż treść wniosku wskazuje, że wynagrodzenie za ww. usługę obejmuje również wartość towarów przekazanych klientom przedsiębiorstw. Innymi słowy wydanie nagród klientom przedsiębiorców nie będzie stanowiło dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Powyższe stwierdzenie uwzględnia w tym zakresie rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wydane w powyższej jednostkowej sprawie.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tych nagród, o ile nie wystąpią przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.