ITPP2/443-232/14/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 14 maja 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działek w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 maja 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działek w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została zarejestrowana w KRS w dniu 3 lutego 2003 r. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobywania żwiru i piasku (czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług). Kruszywo pozyskuje z nieruchomości stanowiących jej własność. Zamierza nabyć 9 działek (w dwóch miejscowościach), na których chce prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wydobywania żwiru i piasku. Działki są położone na terenie dwóch gmin:

a. Gminy M. (woj....),

b. Gminy C. (woj....).

W skład nieruchomości położonej w Gminie M. wchodzą działki o nr: 678/1, 791/17, 907/2, 1029. Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 czerwca 2013 r. działki przeznaczone są w planie zagospodarowania przestrzennego na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i komunikacją drogową. W planie ustalono rolniczo-leśny i rekreacyjny kierunek rekultywacji, z koniecznością zachowania lub odbudowy filara ochronnego o szerokości minimum 50 metrów od granicy lasu.

W skład nieruchomości położonej w Gminie C. wchodzą działki nr: 403/5, 403/4, 99/2, 397/2 i 103/3. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 27 maja 2013 r. działki przeznaczone są na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego. Przeznaczenie podstawowe to teren eksploatacji kruszywa naturalnego wraz z infrastrukturą komunikacyjną (drogi wewnętrzne) i techniczną (teren zakładu przeróbczego, obiekty administracyjne, tereny spedycji). W planie zagospodarowania przestrzennego przyjęto rolny (trwałe użytki zielone z zadrzewieniami) kierunek rekultywacji. Dopuszcza się inny kierunek rekultywacji ustalony na etapie realizacji inwestycji.

Zdaniem Spółki, ww. działki nie są przeznaczone pod zabudowę, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego.

Zgodnie z uzyskanymi informacjami, dotychczasowy właściciel działek zbywając je na rzecz Spółki (kierując się ostrożnością i obawą o zaniżenie podatku) zamierza transakcję opodatkować podstawową stawką podatku.

Jako nabywca ww. nieruchomości, odliczając podatek naliczony z faktury dokumentującej powyższą sprzedaż nieruchomości, w sytuacji gdyby nieruchomość w świetle przepisów podatku od towarów i usług nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka jest narażona na ewentualne konsekwencje podatkowo-prawne w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie mogła odliczyć od podatku należnego podatek naliczony przez zbywającego działki przeznaczone na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i komunikacją drogową.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, wskazującego w poz. 61 wniosku m.in. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie mógł obniżyć podatku należnego o podatek naliczony przez zbywającego działki, gdyż transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku.

Spółka wskazała, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, transakcja zbycia działek gruntowych przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego na tereny eksploatacji kruszywa jest zwolniona od podatku. Stwierdziła, że przepis ten zwalnia od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Definicję terenów budowlanych zawiera przepis " art. 2 pkt 3", przez które rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zaznaczyła, że potwierdzeniem jej stanowiska są dwie interpretacje podatkowe: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 lutego 2012 r. IPTPP2/443-655/11-4/AWa, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 lutego 2013 r. ILPP1/443-1047/12-4/MD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według regulacji art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

O dnia 1 stycznia 2014 r. art. 146a pkt 1 ustawy stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Regulacja ta stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).

Według regulacji art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, do celów ust. 1 lit. b"teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Zatem także w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 przywołanego wyżej artykułu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy, jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Stosownie do brzmienia art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

Zgodnie z pkt 2 powyższego artykułu, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Według regulacji pkt 3 tego artykułu, ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Na podstawie pkt 3a powyższego artykułu, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Jak stanowi art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 260, z późn. zm.), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

Jak stanowi art. 4 pkt 2 ww. ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają droga - budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.

Z treści wniosku wynika, że Spółka, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobywania żwiru i piasku (czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług), planuje nabyć 9 działek (w dwóch miejscowościach), na których zamierza prowadzić działalność gospodarczą w ww. zakresie. W skład pierwszej nieruchomości wchodzą działki o nr: 678/1, 791/17, 907/2, 1029. Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 czerwca 2013 r., działki przeznaczone są w planie zagospodarowania przestrzennego na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i komunikacją drogową. W planie ustalono rolniczo-leśny i rekreacyjny kierunek rekultywacji, z koniecznością zachowania lub odbudowy filara ochronnego o szerokości minimum 50 metrów od granicy lasu.

W skład drugiej nieruchomości wchodzą działki nr: 403/5, 403/4, 99/2, 397/2 i 103/3. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 27 maja 2013 r., działki przeznaczone są na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego. Przeznaczenie podstawowe to teren eksploatacji kruszywa naturalnego wraz z infrastrukturą komunikacyjną (drogi wewnętrzne) i techniczną (teren zakładu przeróbczego, obiekty administracyjne, tereny spedycji). W planie zagospodarowania przestrzennego przyjęto rolny (trwałe użytki zielone z zadrzewieniami) kierunek rekultywacji. Dopuszcza się inny kierunek rekultywacji ustalony na etapie realizacji inwestycji. Zdaniem Spółki, ww. działki nie są przeznaczone pod zabudowę, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są na tereny eksploatacji kruszywa naturalnego.

Właściciel działek, zbywając je na rzecz Spółki, zamierza transakcję opodatkować podstawową stawką podatku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przy nabyciu ww. działek Spółce nie będzie przysługiwało prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez kontrahenta, z uwagi na regulację art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro - jak uznała Spółka - nie są to działki przeznaczone pod zabudowę, to przy założeniu, że na dzień dokonania sprzedaży ich przeznaczenie nie ulegnie zmianie, sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.